T.C. BURSA ULUDAĞ ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ MALİYE ANABİLİM DALI MALİYE TEORİSİ BİLİM DALI AVRUPA BİRLİĞİ'NDEN KATILIM ÖNCESİ YARDIM ARACI (IPA) İLE TEMİN EDİLEN YARDIMLARIN TÜRK VERGİ SİSTEMİ KARŞISINDAKİ DURUMU YÜKSEK LİSANS TEZİ FATİH ATALAY 2019 - 1 - BURSA U.Ü. S.B.E A V R U P A B İ R L İ Ğ İ ' N D EN KATILIM ÖNCESİ YARDIM ARACI (IPA) İLE TEMİN FATİH BURSA MALİYE ANABİLİM DALI E D İ L E N Y A R D I M L A R IN TÜRK VERGİ SİSTEMİ KARŞISINDAKİ DURUMU ATALAY 2019 MALİYE BİLİM DALI YÜKSEK LİSANS TEZİ T.C. BURSA ULUDAĞ ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ MALİYE ANABİLİM DALI MALİYE TEORİSİ BİLİM DALI AVRUPA BİRLİĞİ'NDEN KATILIM ÖNCESİ YARDIM ARACI (IPA) İLE TEMİN EDİLEN YARDIMLARIN TÜRK VERGİ SİSTEMİ KARŞISINDAKİ DURUMU YÜKSEK LİSANS TEZİ Fatih ATALAY Danışman: Prof. Dr. Filiz GİRAY BURSA-2019 - 2 - - 3 - - 4 - - 5 - ÖZET Yazar Adı ve Soyadı : Fatih ATALAY Üniversite : Uludağ Üniversitesi Enstitü : Sosyal Bilimler Enstitüsü Anabilim Dalı : Maliye Anabilim Dalı Bilim Dalı :Maliye Tezin Niteliği : Yüksek Lisans Tezi Sayfa Sayısı : XI + 101 Mezuniyet Tarihi : …. / …. / 20…….. Tez Danışmanı : Prof. Dr. Filiz GİRAY AVRUPA BİRLİĞİ'NDEN KATILIM ÖNCESİ YARDIM ARACI (IPA) İLE TEMİN EDİLEN YARDIMLARIN TÜRK VERGİ SİSTEMİ KARŞISINDAKİ DURUMU Avrupa Birliği’ne aday ülkelerdeki standartların birlik standartlarına yükseltilmesi için IPA kapsamında yapılan mali yardımlar yapılmaktadır. Bu yardımlar kapsamında sağlanan fonlar temin edildiğinde, harcandığında vb. durumlarda Türk Vergi Sistemi karşısında verginin konusu olabilmektedir. Söz konusu fonların Türk Vergi Sistemi karşısındaki durumları tüm vergi, resim ve harçlar dikkate alınarak incelenmiş ve ortaya çıkan sorunlara değinilmiştir. AB’nin aday ve potansiyel aday ülkelere verilen mali yardımların temelini oluşturan programların irdelenerek, temin edilen fonların Türk Vergi Sistemi karşısındaki durumunun ortaya konmasının amaçlandığı bu çalışmada, yapılan yardımlar üzerinden vergi toplanamamasına rağmen yardımların ekonomiye katkısının büyüklüğü nedeniyle yardımların olumlu katkı sağladığı düşünülmektedir. ANAHTAR SÖZCÜKLER: AVRUPA BİRLİĞİ, MALİ YARDIMLAR, VERGİ İSTİSNASI, IPA, TR-AB ÇERÇEVE ANLAŞMA, SEKTÖREL ANLAŞMA i ABSTRACT Name and Surname : Fatih ATALAY University : Uludag University Institution : Social Science Institution Field : Public Finance Branch : Public Finance Degree Awarded : Master / Page Number : XI + 101 Degree Date : …. / …. / 20…….. Supervisor : Prof. Dr. Filiz GİRAY TAXATION STATUS OF AIDS GIVEN BY EUROPEAN UNION VIA INSTRUMENT FOR PRE-ACCESSION ASSISTANCE (IPA) IPA is the main instrument for adjusting candidate country’s standart to comply with EU standarts. Transactioans of funds that provided within IPA programme could be subject of a tax in Turkish Taxation Legislation. In this paper, transactions of funds are mentioned/examined whether they are eligible to tax under Turkish Taxation Legislation or not. Purpose of this study is to probe EU Assistance programmes for canditate and potential candidate countries and then find out taxation status of funds that provided via these programmes in Turkish Taxation Legislation. From this point of view it is considered that IPA aids are beneficial to the Turkish Economy although there is taxable loss because of aids. ii KEYWORDS: EUROPEAN UNION, FISCAL AIDS, TAX EXCEPTIONS, IPA,TR- EU FRAMEWORK AGREEMENT, SECTORAL AGREEMENT ÖNSÖZ Lisans eğitimi esnasında ilgimi çekmeye başlayan Avrupa Birliği’nin vergi mevzuatı ve uygulamalarıyla ilgili kişisel araştırmalarımın bir bölümünü, ülkemizin Avrupa Birliği’ne üyeliğinin tarihi ve güncel durumuyla birlikte harmanlayarak, güncel ülke mevzuatımızı inceleyerek oluşturduğum bu çalışmada bana yardım eden öncelikle danışman hocam Prof. Dr. Filiz GİRAY başta olmak üzere yüksek lisans eğitimim sırasında ders aldığım ve bilgisine başvurduğum tüm hocalarıma teşekkür etmeyi bir borç bilirim. Yüksek Lisans eğitimi ve tez hazırlama aşamalarında yardım ve desteklerini esirgemeyen arkadaşlarıma, dostlarıma, yakın akrabalarıma, tezimi hazırlarken fedakârlıklarına hayran olduğum eşim Zuhal’e, en stresli zamanlarda bir gülüşüyle her sıkıntımı unutturan kızım minik Ece’me ne kadar teşekkür etsem azdır. Bu yüksek lisans tezi çalışmamı çok sevgili annem Fatma ATALAY’a ve 9 Ağustos 2019’ta kaybettiğim çok sevgili babam Abdullah ATALAY’a ithaf ederim. iii Bursa, 2019 Fatih ATALAY İÇİNDEKİLER ÖZET i ABSTRACT ii ÖNSÖZ iii İÇİNDEKİLER iv KISALTMALAR DİZİNİ vii ŞEKİLLER DİZİNİ x TABLOLAR DİZİNİ xi GİRİŞ 1 BİRİNCİ BÖLÜM MALİ YARDIM VE AVRUPA BİRLİĞİ UYGULAMALARI 1. MALİ YARDIMLARA İLİŞKİN TEMEL KAVRAMLAR…….……………. 2 1.1. Doğrudan Devlet Yardımları……………………………………………… 3 1.2. Dolaylı Devlet Yardımları………………………………….…………….. 4 2. AVRUPA BİRLİĞİ VE MALİ YARDIMLAR…………...………………….. 6 2.1. Avrupa Birliği ve Gelişimi………………………………………...………. 7 2.2. Avrupa Birliği’ne Üye Olan Ülkelere Yönelik Mali Yardımlar...………… 8 2.3. Avrupa Birliği’nin Üçüncü Ülkelere Yönelik Mali Yardımları…….…….. 9 2.4. Avrupa Birliği’nin Üyeliğe Aday Ülkelere Mali Yardımları………….….. 11 2.4.1. Polonya Ve Macaristan’a Yönelik Ekonominin Yeniden Yapılanması Programı (PHARE)……………………………………………………. 11 2.4.2. Katılım Öncesi Yapısal Politikalar Aracı (ISPA)…………………...… 12 iv 2.4.3. Batı Balkan Ülkeleri İçin Yeniden Yapılanma, Kalkınma Ve İstikrara Yönelik Topluluk Yardımının Uygulanması Komitesi (CARDS)...…. 13 2.4.4. Tarım Ve Kırsal Kalkınmaya Yönelik Özel Katılım Programı (SAPARD)…………………………………………………………….. 14 2.4.5. Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA)………………………..……….… 17 2.5. Avrupa Birliği’nde Mali Yardımların Yönetimi……..……………….…… 19 2.5.1. Doğrudan Yönetim Modeli……………………………………………. 20 2.5.2. Dolaylı Yönetim Modeli………………………...……….……………. 20 2.5.3. Paylaşımlı Yönetim Modeli……………………….………..…………. 21 2.6. Avrupa Birliği Satın Alma Kuralları (Prag) ve Denetim…..……...………. 21 2.7. Proje Karşılığı Temin Edilen Yardımlar……………..……………………. 24 İKİNCİ BÖLÜM TÜRKİYE’DE AVRUPA BİRLİĞİ MALİ YARDIMLARI VE TÜRK VERGİ MEVZUATINDA MALİ YARDIMLAR 1. TÜRKİYE’NİN AVRUPA BİRLİĞİ’NE ÜYELİK SÜRECİ…..........………. 29 1.1. Başvuru ve Adaylık Dönemi…………………..…………………………. 29 1.2. Müzakereler ve Güncel Durum………………………….………………. 30 2. TÜRKİYE’NİN ÜYELİĞE ADAYLIK SÜRECİNDE ALDIĞI MALİ YARDIMLAR…………………………………………………………………. 33 2.1. Hukuki Altyapı………..………………………………………..…………. 33 2.1.1. Çerçeve Anlaşma…………….…..……………………………………. 34 2.1.2. Sektörel Anlaşma………………….…………………..………………. 35 2.2. Mali Yardımlar………..…………………..………………………………. 35 2.2.1. Merkezi Finans ve İhale Birimi Örneği (Doğrudan PDY Modeli) .. …. 40 2.2.2. Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu Örneği (Dolaylı PDY Modeli) ……………………………...…………..………………. 41 3. Avrupa Birliği Tarafından Fonlanan Yardımların Türkiye’de Vergilendirilmesi 44 3.1. Ulusal Vergi Kanunlarındaki Hususlar……..…………………..…………. 45 3.1.1. Katma Değer Vergisi……………………….…………………………. 45 3.1.2. Özel Tüketim Vergisi……………………….…………………………. 48 3.1.3. Gelir Vergisi……………………………….…………….……………. 51 v 3.1.4. Kurumlar Vergisi…………………..…………………………………. 54 3.1.5. Diğer Vergi ve Harçlar…………………………..…...………………. 57 3.1.5.1. Özel İletişim Vergisi……………………………………………… 57 3.1.5.2. Damga Vergisi……………………………………………………... 58 3.1.5.3. Veraset ve İntikal Vergisi………………………………………….. 59 3.1.5.4. Motorlu Taşıtlar Vergisi…………………………………………… 63 3.1.5.5. Harçlar……………………………………………………………... 67 4. Karşılaşılan Vergisel Sorunlar…………………………………...……………. 68 4.1. Sözleşme Feshi……………….……………………….…….……………. 68 4.2. Geri Alım Durumu……………..……………………..…..………………. 69 4.3. Damga Vergisi Sorunu………….……………………..…………………. 70 5. Yardımların Vergilendirilmesinin Diğer Aday Ülkelerdeki Durumu (Hırvatistan Örneği) ………………….…………………………….…….…… 70 6. IPA II İle Değişen Hususlar…………………...………………………………. 72 SONUÇ VE DEĞERLENDİRME……………………………………………….…. 73 EKLER……………………………………………………………………………… 79 KAYNAKLAR……………………………………………………………………… 96 vi KISALTMALAR DİZİNİ a.g.e. Adı Geçen Eser a.g.m. Adı Geçen Makale AB Avrupa Birliği ABB Avrupa Birliği Başkanlığı ABGS Avrupa Birliği Genel Sekreterliği AET Avrupa Ekonomik Topluluğu AKÇT Avrupa Kömür ve Çelik Topluluğu APPRRR Hırvatistan Tarım, Balıkçılık ve Kırsal Kalkınma için Ödeme Ajansı AR-GE Araştırma Geliştirme AT Avrupa Topluluğu AYB Avrupa Yatırım Bankası BENELUX Belçika-Hollanda-Lüksemburg bkz. Bakınız CARDS Batı Balkan Ülkeleri İçin Yeniden Yapılanma, Kalkınma ve İstikrara Yönelik Topluluk Yardımının Uygulanması Komitesi CBC Sınır Ötesi İşbirliği DCI Kalkınma İşbirliği Mali Yardım Aracı DIS Merkezi Olmayan Uygulama Sistemi DPT Devlet Planlama Teşkilatı DVK Damga Vergisi Kanunu EAFRD Avrupa Tarım ve Kırsal Kalkınma Fonu EAGF Avrupa Tarımsal Garanti Fonu EDIS Genişletilmiş Merkezi Olmayan Uygulama Sistemi EFB Ekonomik ve Parasal Birlik ENPI Avrupa Komşuluk ve Ortaklik Mali Yardım Aracı EURATOM Avrupa Atom Enerji Topluluğu vii FEMIP Avrupa-Akdeniz Yatırım ve Ortaklık Aracı GKRY Güney Kıbrıs Rum Yönetimi GVK Gelir Vergisi Kanunu GZFT Güçlü-Zayıf Yönler, Fırsatlar-Tehditler IPA Katılım Öncesi Mali Yardım Aracı IPARD Katılım Öncesi Mali Yardım Aracı-Kırsal Kalkınma ISPA Katılım Öncesi Yapısal Politikalar Aracı KDV Katma Değer Vergisi KKDF Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu KOB Katılım Ortaklığı Belgesi KOBİ Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler KVK Kurumlar Vergisi Kanunu MEDA Avrupa-Akdeniz İlave Tedbirler Programı MFİB Merkezi Finans ve İhale Birimi MIFF Çok Yıllı İndikatif Finansal Çerçeve MIPD Çok Yıllı İndikatif Planlama Belgesi MMIPD Çok Yararlanıcılı Çok Yıllı İndikatif Planlama Belgesi MoU Mutabakat Zaptı MTVK Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu NAC Ulusal Mali Yardım Koordinatörü NUTS İstatistiki Bölge Birimleri Sınıflandırması ÖİVK Özel İletişim Vergisi Kanunu ÖTV Özel Tüketim Vergisi p. Page PHARE Polonya ve Macaristan’a Yönelik Ekonominin Yeniden Yapılanması Programı ppt Power Point REC Bölgesel Çevre Merkezi s. Sayfa SAPARD Tarım ve Kırsal Kalkınmaya Yönelik Özel Katılım Programı ss. Sayfa Sırası TAIB Geçiş Dönemi Desteği ve Kurumsal Kalkınma Bileşeni viii TERRA Türk Deprem Rehabilitasyon ve Yeniden İmar Yardımı TKDK Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu UA Ulusal Ajans UP Ulusal Program v.b. Ve Benzeri v.d. Ve Diğerleri VİVK Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu Vol. Volume ix ŞEKİLLER DİZİNİ Şekil 1: Tarım ve Kırsal Kalkınmaya Yönelik Özel Katılım Programı (SAPARD) Faydalanıcısı Ülkeler……………………………………………………………… 15 Şekil 2: Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Faydalanıcısı Ülkeler……………… 18 Şekil 3: Proje Döngüsü Yönetiminin Beş Temel Aşaması………………………... 25 Şekil 4: Tipik Mantıksal Çerçeve Matrisi………………………………………… 27 Şekil 5: Mantıksal Çerçeve Matrisi Kontrol Şeması Örneği……………………… 28 x TABLOLAR DİZİNİ Tablo 1: AB’ye Üye Olmayan Ülkelere Yönelik Mali Yardımlar (2007- 2013)………………………………………………………………………….. 11 Tablo 2: 2002-2006 Döneminde Türkiye Tarafından Kullanılan AB Mali Yardımları…………………………………………………………………….. 36 Tablo 3: Yıl ve Bileşene Göre IPA Kapsamında Türkiye’ye Tahsis Edilen Mali Yardım Tutarlar……..…………………………………………………… 37 Tablo 4: 2014 – 2020 Politika Alanları ve Sektörlere Göre Tahsisat Tablosu………………………………………………………………………..... 38 Tablo 5: 2018 Yılı Gelirlerine Uygulanan Gelir Vergisi……………………..... 53 Tablo 6: Yatırımlara Uygulanacak Katkı ve İndirimli Vergi Oranları..……….. 56 Tablo :7 Veraset ve İntikal Vergisi Oranları...…………………………………. 62 Tablo 8: Motorlu Taşıtlar Vergisi (I) Sayılı Tarife Cetveli..…………………... 64 Tablo 9: Motorlu Taşıtlar Vergisi (II) Sayılı Tarife Cetveli.….……………….. 65 Tablo 10: Motorlu Taşıtlar Vergisi (IV) Sayılı Tarife Cetveli..…….………….. 66 xi GİRİŞ Avrupa Kömür ve Çelik Topluluğu ile başlayan Avrupa’nın birlikte hareket etme isteği önceleri çeşitli kritik sektörlerde beraber hareket etme temelindeyken sonraları ortak topluluk olmaya evrilmiş ve ilerleyen entegrasyon nihayetinde Avrupa Birliği oluşmasına sebep olmuştur. Avrupa Birliği değerleri kapsamında her konuda entegrasyon ilerlemiştir. Avrupa Toplulukları’nın oluşmasından bu yana ülkelerin topluluklarına katılımı çeşitli kurallara bağlanmış ve üyeler arasında öncelikle ticaret konusunda ortak bir standart sağlanması amaçlanmıştır. Entegrasyonun daha da ileri gideceği düşünülerek yaratılan standartların Avrupa Toplulukların ve daha sonrasında da Avrupa Birliğine üye ülkeler ve üyeliğe aday ülkelerde uygulanması zamana yayılmıştır. Bu standartlara uyulması için Avrupa Toplulukların ve daha sonrasında da Avrupa Birliğine aday ülkelere mali yardımlar verilmesi genel bir uygulama olmuştur. Günümüzde mali yardımların kullanılmasıyla hedeflenen standarda erişilmesinin temini için, mali yardımlar belirli şartlar ve programlar dâhilinde kullandırılmaktadır. Söz konusu mali yardımların kapsamında kullanılan fonların üyeliğe aday ülkede vergi konusunu oluşturması ise kaçınılmazdır. Üç bölümden oluşan bu çalışmanın ilk bölümünde yardım kavramı açıklanmaya çalışılmış, AB’nin tarihçesinden bahsedilmiş, AB’nin üye ülkelere, üyeliğe aday ülkelere ve üçüncü ülkelere yardımlarına anlatılmış ve yardımların yönetimi açıklanmıştır. İkinci bölümde Türkiye’nin AB’ye üyelik serüvenine ve bu dönemde aldığı mali yardımlar anlatılmış, bu yardımların kullanılmasıyla ilgili bilgiler verilmiş ve yardımların Türk Vergi Sistemi karşısındaki durumu değerlendirilmiştir. Üçüncü ve son bölümde ise karşılaşılan sorunlar ile sonuç ve önerilere yer verilmiştir. AB’nin aday ve potansiyel aday ülkelere verilen mali yardımların temelini oluşturan programların irdelenerek, temin edilen fonların Türk Vergi Sistemi karşısındaki durumunun ortaya konmasının amaçlandığı bu çalışmada, yapılan yardımlar üzerinden vergi toplanamamasına rağmen yardımların ekonomiye katkısının büyüklüğü nedeniyle yardımların olumlu katkı sağladığı düşünülmektedir. 1 BİRİNCİ BÖLÜM MALİ YARDIM VE AVRUPA BİRLİĞİ UYGULAMALARI Bu bölümün konusunu devletlerin maliye politikalarının bir aracı olan mali yardımlar oluşturmaktadır. Bu kapsamda öncelikle devlet yardımları tanımlanmaktadır. Devamında Avrupa Birliği’nde (AB) mali yardımların tanımlarına yer verilmektedir. Avrupa Birliği’nin gelişiminin açıklanması akabinde Türkiye’nin birlikle olan geçmişi ifade edilmiştir. Sonrasında Avrupa Birliği’nin üye ülkelere, üyeliğe aday ülkelere, üyeliğe potansiyel aday ülkelere ve üçüncü ülkelere yaptığı yardımların neler olduğu ve hangi amaçlarla verildiği sorularına cevap verecek şekilde açıklamalara yer verilmiştir. 1. MALİ YARDIMLARA İLİŞKİN TEMEL KAVRAMLAR Mali yardım, kısa ve uzun dönemli amaçların gerçekleştirilmesinde etkili olan, her sektöre her ürüne kolaylıkla uygulanabilen maliye politikası araçlarındandır. Yatırımların ve ihracatın teşviki, fiyat yükselmeleri ve düşmelerinin önlenmesi, tüketicilerin korunması, üreticilerin zarar görmemesi gibi kısa vadeli amaçlara mali yardımlarla ulaşılması üretim artışı ve gelir dağılımının iyileştirilmesi gibi uzun vadeli amaçlara ulaşılmasını daha kolay hale getirir.1 Devlet yardımları temel olarak bir hizmetin veya malın maliyetini azaltma amacıyla devlet tarafından yapılan bir kaynak transferi olarak tanımlanabilir. Daha geniş kapsamda ele alındığında devlet tarafından gerçekleştirilen mali yardımlar; devlet ya da devlet kaynakları vasıtasıyla belirli bir işletmeyi üretimi ve/veya üretim yöntemini ya da üretim faaliyet konusunu etkilemek, üreticileri teşvik ve himaye etmek, rekabet gücünün artmasına katkıda bulunmak, kuruluş yerini etkilemek suretiyle belirli bir bölgenin gelişmesini sağlamak gibi amaçlarla, karşılık beklemeden her ne şekilde olursa olsun 1 Metin Erdem, Doğan Şenyüz, İsmail Tatlıoğlu, Kamu Maliyesi, 11. b., Bursa: Ekin Yayınevi, 2013, s.425. 2 yapılan yardımlardır.2 Herhangi bir ürünün ihracatını artırmaya veya ithalatını azaltmaya yönelik gelir ve fiyat destekleri de devlet yardımı olarak değerlendirilmektedir.3 Devlet yardımlarının temel özelliklerini şu şekilde saymak mümkündür:4  Devlet yardımları, devlet kaynaklarından sağlanır.  Devlet yardımları, devletin ekonomiye müdahale araçlarından biridir.  Devlet yardımları, kamu teşebbüslerine veya özel işletmelere verilir.  Devlet yardımları, yapılan mali yardımlar nedeniyle kamu fonlarının azalmasına neden olabildiği gibi, vergisel teşvikler yardımlar nedeniyle vazgeçilen bir gelir niteliğinde de olabilir.  Devlet yardımları, dolaylı veya doğrudan verilebilir. Doğrudan yardım, işletmenin kendisine verilen yardım iken, dolaylı yardım, ucuz girdi temini sağlamakla ve vergi teşvikleri şeklinde olmaktadır. Devlet yardımları doğrudan devlet yardımları ve dolaylı devlet yardımları olarak ikiye ayrılabilir. 1.1.DOĞRUDAN DEVLET YARDIMLARI Türkçe ’de bağış anlamına gelen Arapça kökenli olan hibe kelimesi bir kişi, kamu kuruluşu, işletme vb. makamlar tarafından gerçek kişi veya tüzel kişiliklere verilen ayni veya nakdi yardımı ifade etmektedir. Devlet yardımları kapsamında hibe kavramına bakılacak olunursa ekonomik veya sosyal amaçlar gözetilerek toplumun yararına olacağı düşünülen konularda, belirli şartlar dâhilinde gerçek veya tüzel kişilere karşılıksız aktarılan kaynaklardır denilebilir. Bu tür yardımlar hibe şeklinde olabileceği gibi, uygun koşullu kredi, garantiler vb. oluşmaktadır. Yine herhangi bir ürünün ihracatını artırmaya veya ithalatını azaltmaya 2 Barbaros İneci, Avrupa Topluluğu ve Türkiye’de Sübvansiyonlar, İstanbul: İstanbul Sanayi Odası ve Marmara Ün. Avrupa Topluluğu Enstitüsü, 1993, s.4. 3 Rıdvan Karluk, Dünya Ekonomisinde Uluslararası Ekonomik Kuruluş ve Birleşmeler, İstanbul: Bilim Teknik Yayınevi, 1990, s.124. 4 İktisadi Kalkınma Vakfı, Avrupa Birliği ve Türkiye’de Devlet Yardımları, İstanbul: İktisadi Kalkınma Vakfı Yayınları, No:187, 2005, s.11. 3 yönelik gelir ve fiyat destekleri de bu kapsamdaki devlet yardımı içinde değerlendirilmektedir. 1.2.DOLAYLI DEVLET YARDIMLARI Ekonomik amaçlı devlet yardımları mali literatürde teşvik kavramı ile birlikte yer almaktadır. Çünkü iki kavram aynı amaçlara hizmet etmektedir. Bu tür devlet yardımlarında devlet doğrudan mali destek sağlamamaktadır. Dolaylı devlet yardımları vergi teşvikleri şeklinde yer almaktadır. Vergi teşvikleri olarak; düşük vergi oranları, vergi istisna ve muafiyetleri, vergi indirimleri, yatırım indirimi, yatırım kredisi, vergi ertelemesi, vergi tatili ve indirimler ve giderler şeklinde sayılabilir. Bu tür teşvikler girişimcilerin daha az vergi ödemesini ve dolayısıyla gelirlerinin artmasını sağlayacaktır. İsteklendirme, özendirme anlamında kullanılan teşvik devletlerin üretim, tüketim ve dağıtım sürecinde oluşacak aksamaları en aza indirmek ya da zinciri güçlendirmek amacıyla belirli ekonomik faaliyetlerin diğerlerine oranla daha fazla ve hızlı bir şekilde gelişmesini sağlamaya yönelik maddi, gayri maddi, destek özendirme ve yardımda bulunmasını ifade eder.5 Teşvikleri ihracatta vergi iadesi, teşvik primi gibi doğrudan nakit destekleri ifade eden mali teşvikler ve vergi istisnası, vergi muafiyet, vergi muafiyeti ile hızlandırılmış amortisman gibi uygulamaları kapsayan vergi teşvikleri olmak üzere ikiye ayırabiliriz. Mali teşviklerin kullanımı ülkemizin gümrük birliği anlaşması imzalanmasıyla terk edilirken vergi teşviklerine ağırlık verilmiştir.6 Ekonominin belirli sektörlerindeki vergi yükünü azaltan veya ortadan kaldıran önlemler olarak da tanımlanabilecek vergi teşvikleri ulusal mevzuatta vergi mükellefiyetini kaldıran veya azaltan hükümler olarak belirlenmiştir. Vergi teşviklerini temel özellikleri yedi başlıkta incelenebilir. Bunlar; 5 Sabahattin Benlikol, Hilal Müftüoğlu, “Avrupa Birliği Ülkelerinde Vergi Sistemlerindeki Teşvik ve İstisnalar”, İstanbul:İTO Yayınları, Yayın No:1997-7, 1997, s.6; Simla Güzel, Avrupa Birliği ve Türkiye’de Kobi’lere Yönelik Ar-Ge Teşvikleri: Bursa Uygulaması, (Doktora Tezi, Bursa: Uludağ Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü), 2015. 6 Asuman Altay, Şahin Karabulut, “Türkiye’de Mali Teşvik Sistemi ve Yatırımlara Sağlanan Mali Teşviklerin Değerlendirilmesi”, Adnan Menderes Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, C.IV, S.4, 2017, s.190. 4  Teşviklerin devlet tarafından verilmesi,  Teşviklerin özel sektörle beraber kamu kesimine de verilebilmesi,  Teşviklerin devlete bir maliyet oluşturması,  Teşviklerin girişimciye fayda sağlarken, devlete gelir kaybı veya fon azalmasına sebep olması,  Teşviklerin yatırımın maliyetini, bölgesini, sektörünü, büyüklüğünü ve zamanlamasını etkilemek için kullanılabilmesi,  Teşviklerin dolaylı ve dolaysız verilebiliyor olması,  Teşviklerin açık veya gizli olmasıdır. Vergi teşvikleri verginin konusu ve verginin mükellefi açısından genellik ilkesi daraltsa da teşviklerin ekonomik, mali, sosyal, siyasi ve idari amaçları nedeniyle kullanılmaya devam edilmektedir. Vergi teşviklerinin ekonomik amaçları; tasarrufları artırmak, yatırım hacmini artırmak, yatırımları belli alanlara yönlendirmek, bölgeler arası gelişmişlik farklarını azaltmak, ekonomik istikrarı sağlamak, istihdamı teşvik etmek, uluslararası rekabet gücünü artırmak, yeni kurulan sanayileri korumak olarak sayılabilir.7 Vergi teşviklerinin literatürde ve uygulamada çokça türü bulunmakta olduğundan vergi teşviklerini incelemek için çeşitli sınıflandırmalar yapmak gerekir. Vergi teşviklerini amacına göre yatırıma yönelik teşvikler ve ihracat ile üretime yönelik teşvikler olarak iki ayırmak mümkündür. Bununla beraber teşvikin dayandığı nokta esas alınarak kazanca veya gelire dayalı teşvikler, sermaye veya yatırımlara dayalı teşvikler, işgücü veya satışlar gibi harcamaya dayalı teşvikler, ihracat ve ithalata dayalı teşvikler olmak üzere dörde ayırmak da mümkündür. Bu bilgiler ışığında teşvik yatırım türleri şu şekilde sayılabilir;  Yatırım indirimi ve yatırım kredisi,  Hızlandırılmış amortisman,  Vergi ertelemesi,  Vergi tatili,  İstisnalar ve muafiyetler, 7 Filiz Giray, Vergi Teşvik Sistemi ve Uygulamaları, 3.b, Bursa: Ekin Basım Yayın Dağıtım, 2016, ss.27-60. 5  Vergi oranı indirimleri,  İndirimler ve giderler.8 2. AVRUPA BİRLİĞİ VE MALİ YARDIMLAR AB’de mali yardımların uygulama alanı birlik üyesi ülkeler ile sınırlı tutulmamıştır. AB’ye üye ülkelere, üyeliğe aday ülkelere ve üçüncü ülkelere yönelik olarak mali yardımlar sağlamaktadır.9 Bu yardımlar hibe veya özel koşullu kredi biçiminde olabilmektedir.10 “Hibe yardımları kamusal yanı ağır basan; bölgelerarası kalkınmışlık farklılıklarının giderilmesi, eğitim, sağlık, kültür gibi projelerde kullandırılmaktadır. Avrupa Yatırım Bankası (AYB) 11 kaynaklarından, kredi şeklinde sağlanman yardımlar ise kamusal amaçlı yatırımlar yanında özel sektör projelerini de desteklemektedir”.12 Aşağıda AB’de mali yardımlar konusundan önce AB’nin tarihsel açıdan geçirdiği süreç hakkında bilgi verildikten sonra AB üyeleri ve aday ülkelerdeki mali yardımlar açıklanacaktır. 2.1.AVRUPA BİRLİĞİ VE GELİŞİMİ İkinci Dünya Savaşı sonrasında, savaşın tekrarlanmasını önlemek amacıyla savaşa konu olan önemli sanayi kollarından biri olan kömür ve çelik sanayi yönetiminin bir araya getirilmesi amacıyla Almanya, Belçika, Fransa, Hollanda, İtalya ve Lüksemburg tarafından 1951 yılında AKÇT kurulmuştur. Bu topluluğun işleyişindeki başarı, 8 a.g.e, s.71-88. 9 Meral Tecer, Avrupa Birliği ve Türkiye Sorular-Yanıtlar, 1. b., Ankara: Türkiye ve Orta Doğu Amme İdaresi Enstitüsü, 2007, s.153. 10 Hakan Karabacak, “Avrupa Birliği Mali Yardımları ve Türkiye ile Mali İşbirliği”, Maliye Dergisi, Sayı. 146, s.70. 11 Merkezi Lüksemburg’da bulundan ve 1958 yılında kurulan Avrupa Yatırım Bankası, AB’nin finans kuruluşudur. Kâr amacı gütmeyen, ortakları AB’ye üye ülkelerden oluşan ve sermayesi AB’ye üye ülkelerin birlik içerisindeki ekonomik ağırlığına orantılı olarak pay edilen Avrupa Yatırım Bankası kendi öz kaynaklarından, uluslararası kaynaklardan borçlanarak veya AB bütçesinden sağlanan kaynaklardan kredi kullandırabilmektedir. 12 Nurettin Bilici, Avrupa Birliği ve Türkiye Mali Yardımlar, Vergilendirme, 6. b., Ankara: Ekin Yayınevi, 2013, s.61. 6 entegrasyonun diğer sektörlere de yayılması fikrini ortaya çıkarmıştır. 1957 yılında Roma’da imzalanan anlaşmalarla Avrupa Atom Enerjisi Topluluğu (EURATOM) ve Avrupa Ekonomik Topluluğunun (AET) kurulması sağlanmıştır. Böylelikle kurucu devletlerarasında entegrasyonu sağlayan üç farklı topluluk oluşmuştur. 1965 yılında imzalanan ve 1967 yılında yürürlüğe giren Füzyon Anlaşması ile AKÇT, EURATOM ve AET, Avrupa Toplulukları altında bir araya gelmiştir. Avrupa Toplulukları ilk genişlemesini 1973 yılında İngiltere (Büyük Britanya), İrlanda Cumhuriyeti ve Danimarka ülkelerini topluluğa dâhil ederek yapmıştır. Bu genişlemeyi 1981 yılında Yunanistan’ın topluluğa katıldığı, 1986 yılında ise Portekiz ve İspanya’nın birliğe katıldığı genişlemeler takip etmiştir. Tek pazarı hedefleyen ve 1987 yılında yürürlüğe giren Avrupa Tek Senedi ile on iki üyeli hale gelen topluluk entegrasyonu ilerletmiştir. Hollanda’nın Maastricht kentinde 1992 yılında imzalanan ve topluluğu AB’ye çeviren anlaşma ile ekonomik ve parasal birlik, ortak dışişleri ve güvenlik politikası, adalet ve dış işleri politikası konularında Avrupa halkları için bir birlik yaratılması amaçlanmıştır. Soğuk savaşın bitmesinin ardından birliğin muhtemel genişleme hamleleri öncesi 1993 yılında Danimarka’nın Kopenhag kentinde yapılan AB zirvesinin sonuç bildirgesinde, daha sonra Kopenhag Kriterleri olarak bilinen Siyasi Kriterler, Ekonomik Kriterler, Topluluk Mevzuatının Benimsenmesi Kriterleri ortaya atılmıştır. Kopenhag Kriterlerinin ortaya çıkmasından sonra ilk genişleme dalgası 1995 yılında Avusturya, Finlandiya ve İsveç’in katılmasıyla birliğin üye sayısını on beşe çıkaran dördüncü genişleme dalgasıdır. 1997 yılında imzalanan Amsterdam Anlaşması üye devletler ve üyeliğe aday ülkeler için insan haklarının önemi vurgulanırken ve yine aynı yıl ortaya atılan Gündem 200013 strateji belgeleriyle sıradaki genişleme dalgası için hedefler ortaya konulmuştur. Yeni genişleme dalgası öncesi, birliğe yeni üye devletler katılmasıyla ortaya çıkabilecek yönetim zorluklarının aşılması amacıyla 2000 yılında Fransa’nın Nice kentinde imzalanan anlaşma ile oylama sistemi ve benzeri konular değiştirilmiştir. AB tarihindeki en büyük genişleme 2004 yılında yaşanılan beşinci genişleme dalgasıdır. 2004 yılında gerçekleşen genişleme ile Çekya, Estonya, Güney Kıbrıs Rum Kesimi, Letonya, Litvanya, Macaristan, Malta, Polonya, Slovakya, Slovenya 13 Rıdvan Karluk, Avrupa Birliği ve Türkiye, 8. b., İstanbul: Beta Yayıncılık, , 2005, ss.119- 126; Avrupa Birliği Başkanlığı, Bir Bakışta AB / Avrupa Birliğinin Genişlemesi, 2017; Bilici, a.g.e., ss.47-49. 7 birliğe üye olan on yeni ülke olmuştur. Her yeni düzenleme ile entegrasyonu ilerleten AB 2007 yılında Portekiz’in Lizbon kentine yapılan AB Konseyi zirvesinde AB Reform Anlaşmasını onaylamıştır. Bu reform anlaşmasıyla AB Anayasası oluşturulması hedeflenmiştir. Altıncı genişleme dalgasını 2007 yılında yaşayan birliğe Bulgaristan ve Romanya üye olmuştur. Yedinci ve son genişleme dalgası 2013 yılında Hırvatistan’ın AB üyesi olması ile gerçekleşmiştir. 28 üyeli, 500 milyon nüfuslu AB üyeliğine Türkiye’nin de aralarında bulunduğu yedi ülke adaydır. Diğer aday ülkeler Arnavutluk, İzlanda, Karadağ, Makedonya, Sırbistan ve Bosna-Hersek’tir.14 AB geçen zaman içerisinde entegrasyonu artıran anlaşmalar ve toplamda yedi defa gerçekleştirilen genişleme dalgalarıyla yirmi sekiz üyeli, yaklaşık beş yüz milyon nüfuslu, dünyanın en büyük ticaret bloku ve en büyük ekonomi bloku olan bir birlik haline gelmiştir. 2.2.AVRUPA BİRLİĞİ’NE ÜYE OLAN ÜLKELERE YÖNELİK MALİ YARDIMLAR Birliğin ortak politikalarının finansmanının sağlanması amacıyla oluşturulan AB mali yardımları, ekonomisi zayıf olan ülkelere öncelik tanınarak ekonomik kalkınmışlık farklarının giderilmesine yönelik kullanılmaktadır. AB’de üye ülkelere yapılan yardımları iki başlık altında özetlemek mümkündür:  Birlik Bütçesinden Sağlanan Mali Yardımlar: Birlik bütçe harcamalarının % 94’ü üye ülkelere yapılmaktadır. Bir diğer deyişle toplam bütçenin sadece % 6’sı birlik dışına gitmektedir. Bütçeden birlik üyelerine sağlanan yardımlar Avrupa Bölgesel Kalkınma Fonu, Uyum Fonu, Avrupa Sosyal Fonu, Ortak Tarım Politikası kapsamındaki yardımlar gibi araçlarla kullanılmaktadır.15  Avrupa Yatırım Bankası’ndan Kredi Olarak Sağlanan Mali Yardımlar: 14 Avrupa Birliği Başkanlığı, Bir Bakışta AB, Avrupa Birliğinin Genişlemesi, 2017, https://www.ab.gov.tr/avrupa-birliginin-genislemesi_109.html, (07.12.2017) 15 Bilici a.g.e., ss.41-48. 8 Kâr amacı gütmeyen AYB, kredi kullananlara düşük faizli fon aktarma imkânı sağlamaktadır. AYB kredileri, topluluğun dengeli kalkınması amaçlı kullanılmaktadır. Bankaya yapılan fon talepleri, mali açıdan verimliliği, ekonomiye katkısı ve çevreye olan etkisi gibi unsurlar açısından değerlendirilmektedir. Bankanın finanse ettiği yatırım projelerine örnek olarak alt yapı projeleri, sanayi ve hizmet sektörünü geliştirici projeler, enerji kaynaklarının gelişmesi, enerji tasarrufuna yönelik projeler, küçük ve orta ölçekli işletmeler (KOBİ) destekleri, çevrenin muhafaza edilmesine yönelik projeler gösterilebilir. Banka 2016 yılında yetmiş altı milyar avrodan fazla borç kullandırmıştır.16 AYB’den kredi şeklinde sağlanan yardımlar kamusal amaçlı yatırımlar yanında özel sektör projelerini de desteklemektedir. Bu krediler proje kapsamındaki yatırım harcamasının tamamını finanse edememektedir. Verilen kredi miktarı toplamı yatırım maliyetinin % 50’sini aşamamaktadır. Bu kredilerin yaklaşık % 90’ı AB’ye üye ülkelerde kullanılmaktadır. 2009 yılı için bu tutar yaklaşık doksan üç milyar avrodur.17 2.3.AVRUPA BİRLİĞİ’NİN ÜÇÜNCÜ ÜLKELERE YÖNELİK MALİ YARDIMLARI AB bütçesinin gider kalemlerinden biri de Küresel Ortak (Global Partner) olarak AB kalemidir. Bu gider kalemi üzerinden AB birliğe üye olmayan, üyeliğe aday olmayan ve üyeliğe potansiyel aday olmayan ülkelere yardımlarda bulunmaktadır. Sınır dışı faaliyetlere kaynak ayrılmasının gerisinde istikrarı, güvenliği ve komşular arası iyi ilişkilerin devamlılığını desteklemek yatmaktadır. Ayrıca AB dış faaliyetlere kaynak ayırmak yoluyla, kriz yönetiminde ve barışın korunmasına yönelik görevler üstlenilmesinde dünyanın birçok bölgesinde söz sahibi olmak istemektedir. Bu bağlamda katılım öncesi mali yardım, komşuluk, kalkınma ve ekonomik işbirliği konularında harcamalar yapılmaktadır.18 Örneğin birlik 2007-2013 yılları arasında Kalkınma 16 European Investment Bank, Some Dates and Figures, 2017, http://www.eib.org/about/key_figures/index.htm (30.04.2017) 17 Bilici a.g.e., ss.61-63. 18 Halil Serbes, Avrupa Birliği Bütçesi Ve Avrupa Borç Krizi Sürecindeki İşlevselliğinin Değerlendirilmesi, (Yüksek Lisans Tezi, Bursa: Uludağ Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü), 2015, ss.83-84. 9 Eşgüdüm Enstrümanı ile Asya, Latin Amerika, Merkezi Asya, Ortadoğu ve Güney Afrika bölgelerinde doğal kaynakların yönetimi, gıda güvenliği, insanlara yatırım gibi konularda on üç milyar altı yüz seksen beş milyon avro kaynak aktarmıştır.19 Üçüncü ülkelere sağlanan mali yardımlar ülke grupları itibariyle yapılmaktadır. Bu ülke grupları AB’ye üyeliğe aday ülkeler, Afrika Karayip ve Pasifik Ülkeleri, Avrupa Komşuluk ve Ortaklık Mali Yardım Aracından (ENPI) faydalanan Akdeniz Ülkeleriyle Bağımsız Devletler Topluluğu Ülkeleri, Kalkınma İşbirliği Mali Yardım Aracından (DCI) yararlanan ülkeler olarak sıralanabilir.20 Bu ülkelere yönelik mali yardım tutarları ise aşağıdaki tabloda belirtilmiştir. Tablo 1’den de anlaşılacağı üzere söz konusu yardımlardan en büyük payı yaklaşık üçte birlik oranla Afrika, Karayip ve Pasifik Ülkeleri alırken, onları Latin Amerika, Güney Asya, Kuzey Asya, Güney Doğu Asya, Merkezi Asya, Ortadoğu ve Güney Afrika’da yer alan kırk yedi ülkeden21 oluşan İşbirliği Mali Yardım Aracından faydalanan ülkeler takip etmiştir. Avrupa Komşuluk ve Ortaklık Mali Yardım Aracından faydalanan ülkelere yapılan yardımlar ile aday ülkelere yapılan yardımlar ise neredeyse eşittir. Tablo 1: AB’ye Üye Olmayan Ülkelere Yönelik Mali Yardımlar (2007-2013) 2007-2013 Yılları Arasında Yapılan ÜLKELER Yardımlar (Milyon Avro) Aday Ülkelere Yapılan Yardımlar 11.468 19 European Commission, EU Budget 2013 Financial Report, 2014, http://ec.europa.eu/budget/financialreport/2013/lib/financial_report_2013_en.pdf, (30.04.2017) 20 Bilici, a.g.e., ss.49-54. 21 European Commission, International Cooperation and Development, Building Partnerships for Change in Developing Countries, Development Cooperation Instrument (DCI), 2017. https://ec.europa.eu/europeaid/funding/funding-instruments-programming/funding- instruments/development-cooperation-instrument-dci_en, (30.05.2018) 10 Afrika, Karayip ve Pasifik Ülkelerine Yapılan Yardımlar 21.000 Avrupa Komşuluk ve Ortaklık Mali Yardım Aracından (ENPI) 11.180 Faydalanan Ülkelere Yapılan Yardımlar İşbirliği Mali Yardım Aracından (DCI) Yararlanan Ülkelere 16.900 Yapılan Yardımlar Kaynak: Bilici, a.g.e, s.54. 2.4.AVRUPA BİRLİĞİ’NİN ÜYELİĞE ADAY ÜLKELERE MALİ YARDIMLARI AB, üyeliğe aday ülkelere birliğin Maastricht Kriterleri ve Kopenhag Kriterleri olarak tanımlanan kurallarına uyum sağlaması için muhtelif programlar çerçevesinde yardımlar yapmaktadır. Bu yardımlar; Polonya ve Macaristan’a Yönelik Ekonominin Yeniden Yapılanması Programı (PHARE), Katılım Öncesi Yapısal Politikalar Aracı (ISPA), Batı Balkan Ülkeleri İçin Yeniden Yapılanma, Kalkınma ve İstikrara Yönelik Topluluk Yardımının Uygulanması Komitesi (CARDS), Tarım ve Kırsal Kalkınmaya Yönelik Özel Katılım Programı (SAPARD) ve Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) aşağıda açıklanmaya çalışılmıştır. 2.4.1. Polonya ve Macaristan’a Yönelik Ekonominin Yeniden Yapılanması Programı (PHARE) Polonya ve Macaristan’a yönelik ekonominin yeniden yapılandırması programı Poland and Hungary: Action for the Restructuring of the Economy (PHARE) hazırlanmıştır. PHARE, 1989 yılında öncelikle birliğe aday ülkelerden Macaristan ve Polonya’nın ekonomik ve politik geçiş sürecini desteklemek amacıyla oluşturulan programı ifade etmektedir. Program 1994 yılında birliğe aday Arnavutluk, Bosna-Hersek, Bulgaristan, Çek Cumhuriyeti, Estonya, Letonya, Litvanya, Romanya, Slovakya ve Slovenya olmak üzere on Merkezi ve Doğu Avrupa ülkesini de içine alacak şekilde genişletilmiştir. Başlangıç safhasında uzmanlık aktarımı ve teknik destek konularına odaklanan program, aday ülkelerdeki olumlu gelişmeler üzerine iki temel amacı olan idari 11 ve kurumsal kapasite gelişimi ile yatırım destekleri kapsamında altyapı yatırımları ve çevrenin korunması konularındaki yatırımların desteklenmesine evirilmiştir.22 1990 yılında başlayan ve 2006 yılında tamamlanan PHARE programına, ilk beş yıllık dönem için dört milyar iki yüz milyon avro, sonraki beş yıl için altı milyar altı yüz doksan üç milyon avro ve son yedi yıl için on milyar beş yüz milyon avro kaynak tahsis edilmiştir. Yerini 2007 yılında Katılım Öncesi Yardım Aracına (IPA, Instrument for Pre Accession Assistance) bırakmıştır.23 2.4.2. Katılım Öncesi Yapısal Politikalar Aracı (ISPA) Çevresel altyapı ve ulaşım altyapısına odaklı yardım aracı olan ve 21 Haziran 1999 tarihli 1267/1999 numaralı Konsey Tüzüğüyle oluşturulan Katılım Öncesi Yapısal Politikalar Aracı (ISPA, The Instrument for Structural Policies for Pre-Accession)24 2000 ila 2006 yılları arasında yedi milyar iki yüz seksen milyon avroluk bütçe ile Bulgaristan, Çekya, Estonya, Macaristan, Litvanya, Letonya, Polonya, Romanya, Slovenya ve Slovakya olmak üzere on aday ülkenin Avrupa Birliğine katılım hazırlığına katkıda bulunmak için yardım25 amaçlı bir programdır. ISPA yardımından faydalanacak çevresel altyapı yatırımları aşağıdaki yönergelere uygun faaliyetler olmalıdırlar:  İçme Suyu Sağlama ve Atık Su Bertaraf Yönergesi  Atık Yönetimi Yönergesi  Hava Kirliliği Kontrol Yönergesi 22 European Parliament, “The PHARE Programme and the Enlargement of the European Union,” 2016, http://www.europarl.europa.eu/enlargement/briefings/33a1_en.htm (30.04.2017) 23 European Commission, 2013 Annual Report on Financial Assistance for Enlargement, 2014, https://eur-lex.europa.eu/legal- content/EN/TXT/PDF/?uri=CELEX:52014DC0610&from=EN , (30.04.2017) 24 European Commission, “European Neighbourhood Policy and Enlargement Negotiations, Glossary ISPA,” 2016, Avrupa Komisyonu, Avrupa Komşuluk Politikası ve Genişleme Müzakereleri, https://ec.europa.eu/neighbourhood- enlargement/policy/glossary/terms/ispa_en , (30.04.2017) 25 European Commission, “European Neighbourhood Policy and Enlargement Negotiations”, ISPA Working Paper, 2017, http://ec.europa.eu/regional_policy/archive/funds/download/manu_en.pdf , s.4, (30.04.2017) 12  Endüstriyel Kirlilik Kontrol Yönergesi Ulaşım altyapısının iyileştirilmesine yönelik yatırımlara yardım edilmesinin amacı, üye ülkelerdeki ulaşım altyapısının rehabilite edilerek AB ulaşım ağına bağlanması ve aday ülkenin iç pazara başarılı katılımı için elzem olarak nitelendirilmiştir.26 ISPA fonundan faydalanan yatırımlara direkt bağlantısı olması durumunda, yatırımın yüksek kaliteli olmasını temin etmek amacıyla hazırlık, yönetim ve etki konularında teknik destek yardımı da yapılabilecektir. ISPA programı kapsamında yardım olarak kullanılacak fon birliğe aday ülkelerin nüfus ve yüzölçümüne göre belirlenmiştir. Dolayısıyla en yüksek pay % 37 ile Polonya’ya ayrılırken en düşük pay % 2 ile Slovenya’ya ayrılmıştır.27 1 Mayıs 2004 tarihinde Çekya, Estonya, Macaristan, Litvanya, Letonya, Polonya, Slovenya ve Slovakya’dan oluşan sekiz ülkenin AB’ye tam üye olmasından sonra ISPA yardımından faydalanan aday ülke sayısı Bulgaristan ve Romanya olmak üzere ikiye düşmüştür. AB’ye aday ülkelerden Hırvatistan ise, ISPA programı devam ederken 1 Ocak 2005’te bu program kapsamına alınmıştır. Böylece program faydalanıcısı ülke sayısı üçe çıkmıştır. Bu yardım programı, PHARE gibi 2007 yılında yerini IPA’ya bırakmıştır.28 2.4.3. Batı Balkan Ülkeleri İçin Yeniden Yapılanma, Kalkınma ve İstikrara Yönelik Topluluk Yardımının Uygulanması Komitesi (CARDS) 2666/2000 sayılı Konsey Tüzüğü ile oluşturulan Batı Balkan Ülkeleri İçin Yeniden Yapılanma, Kalkınma ve İstikrara Yönelik Topluluk Yardımının Uygulanması Komitesi (Community Assistance for Reconstruction, Development and Stabilisation for the Western Balkan Countries -CARDS) programı 29 ile dört milyar yüz altıyüz elli 26 a.g.e., s.9. 27 a.g.e., s.10. 28 Halil Karataş, Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali Yardımları, Maliye Bakanlığı Strateji Geliştirme Başkanlığı, Ankara: 2010, s.47. 29 European Council, “Council Regulation (EC) No 2666/2000 of 5 December 2000 on Assistance for Albania, Osnia and Herzegovina, Croatia, the Federal Republic of Yugoslavia and the Former Yugoslav Republic of Macedonia, Repealing Regulation (EC) No 1628/96 13 milyon avro bütçe ile Arnavutluk, Bosna-Hersek, Hırvatistan, Karadağ, Sırbistan, Kosova ve Makedonya’ya yardım amacı güdülmüştür.30 Programın hedefleri şunlardır:31  Yeniden yapılandırma,  Bölge istikrarı,  Mülteci ve yerinden edilmiş kişilerin geri dönüşüne yardım,  Demokrasi, hukukun üstünlüğü, insan ve azınlıkların hakları, sivil toplum, özgür basın ve organize suça karşı mücadeleyi destekleme,  Sürdürülebilir piyasa ekonomisinin geliştirilmesi,  Yoksulluğun azaltılması, cinsiyet eşitliği, eğitim, öğretim ve çevresel rehabilitasyon,  Yardım kapsamındaki ülkeler arasında, yardım alan ülkeler ve AB arasında, yardım eden ülkeler ve bölgedeki diğer ülkeler arasında bölgesel, uluslar ötesi, uluslararası ve bölgelerarası iş birliğidir. AB’ye aday ülkelerle birlikte potansiyel aday ülkelere de yardım eden program resmi olarak 2006 yılında sonlandırılarak yerini IPA’ya bırakmıştır. 2.4.4. Tarım ve Kırsal Kalkınmaya Yönelik Özel Katılım Programı (SAPARD) Gündem 2000 (Agenda 2000) strateji belgesinde bulunan Ortak Tarım Politikasının geliştirilmesi başlığına istinaden 1268/1999 sayılı Konsey Tüzüğüyle oluşturulan Tarım ve Kırsal Kalkınmaya Yönelik Özel Katılım Programı (Special Accession Programme for Agriculture and Rural Development -SAPARD) ile Bulgaristan, Çekya, Estonya, Macaristan, Letonya, Litvanya, Polonya, Romanya, Slovakya ve Slovenya’ya birliğe katılım öncesinde sürdürülebilir tarım, sürdürülebilir kalkınma, tarım sektörü ve kırsal kesimin süregelen sorunlarının çözülmesi, ortak tarım politikası ve ilgili mevzuatlarda Avrupa müktesebatına uyum konularında yardım amacı and Amending Regulations (EEC) No 3906/89 and (EEC) No 1360/90 and Decisions 97/256/EC and 1999/311/EC”, “European Official Journal”, 2000. 30 a.g.e., Madde 1(4). 31 a.g.e., Madde 2(2). 14 güdülmüştür.32Aşağıdaki şekilde SAPARD programı faydalanıcısı olan AB’ye üye ülkeler ve üyeliğe aday ülkeler gösterilmiştir. Şekil 1: Tarım ve Kırsal Kalkınmaya Yönelik Özel Katılım Programı (SAPARD) Faydalanıcısı Ülkeler Kaynak: Avrupa Komisyonu, 2013 Kırsal Kalkınma Raporu, 2017, s.24. 32 European Commission, “Press releases database, SAPARD: How the Multi-annual Financing Agreement Works”, 2001, http://europa.eu/rapid/press-release_MEMO-01- 106_en.htm, (30.04.2017) 15 Programın Yardım Kapsamına Aldığı Konular -Tedbirler- Şunlardır;33  Tarımsal işletmelerdeki yatırımlar,  Tarımsal ürünler ve su ürünlerinin işlenmesi ve pazarlanmasının geliştirilmesi,  Tüketici sağlığı ve gıda kalitesi için veterinerlik ve bitki sağlığının teşkilatının kalitesinin artırılması,  Çevre ve kırsal kesimin korunmasına yönelik tarımsal üretim metotlarının geliştirilmesi,  Çoklu iş modeliyle alternatif gelir yaratmak için ekonomik faaliyetlerin çeşitliliğinin artırılması,  Çiftlik muafiyeti ve çiftlik yönetim sistemlerinin oluşturulması,  Üretici gruplarının kurulması,  Köylerin yenilenmesi (renovasyonu) ve kırsal mirasın korunması,  Arazi geliştirmeye yönelik yeniden parselleme,  Arazi tapu sicillerinin oluşturulması ve geliştirilmesi,  Meslek eğitimlerinin geliştirilmesi,  Kırsal altyapının geliştirilmesi ve iyileştirilmesi,  Tarımsal su kaynaklarının yönetimi,  Ağaçlandırma dâhil ormancılık ürünlerinin işlenmesi ve pazarlanmasına yönelik yatırımlar,  Teknik destek. 2000-2006 yıllarını kapsayan yedi yıllık dönem için ayrılan toplam bütçe beş yüz yirmi milyon avrodur. Bu bütçeden en yüksek tahsisi Polonya yüz yetmiş bir avro ile alırken, en düşük tahsis altı milyon avro ile Slovenya’nın olmuştur.34 33 European Council, “Council Regulation (EC) No 1268/1999 of 21 June 1999 on Community Support for Pre-Accession Measures for Agriculture and Rural Development in the Applicant Countries of Central and Eastern Europe in the Pre- Accession Period”, European Official Journal, 1999, Madde 2. 34 European Commission, 2010 Rural Development Report, 2011, https://ec.europa.eu/agriculture/sites/agriculture/files/evaluation/rural-development- reports/2010/sapard/fulltext_en.pdf, ss.26-27, (30.04.2017). Program kapsamındaki ülkelerden hepsi her tedbirde yardım almamıştır. 16 Program kapsamında yardım alan ülkelerden sekizi 2004 yılında AB’ye üye olmuştur. Sekiz ülkenin tam üye olması sonrasında programa Hırvatistan dâhil edilmiştir. Hırvatistan’a bu programdan yirmi beş milyon avro yardım tahsis edilmiştir.35 Programın başlangıcında tahsis edilen bütçe ile program sonunda gerçekleşen bütçeler arasında büyük farklar ortaya çıkmıştır.36 Örneğin program başlangıcında yüz elli üç milyon avro bütçe tahsis edilen Romanya, program kapsamındaki ülkelerin üye olması sonrasında SAPARD programının revize edilmesiyle bir milyar yüz elli dokuz milyon avro bütçe onaylanmış bütçe elde etmiş ve bu onaylanmış bütçenin % 88,9 ‘unu kullanmıştır. Toplam harcanan tutar bir milyon otuz milyon avrodur.37 Bu program 2007 yılında IPA’YA bırakmıştır. 2.4.5. Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) AB’ye üyeliğe aday ülkeler veya potansiyel aday ülkelere birlik standartlarına ulaşmaları ve birlik mevzuatını hazmetmeleri için birliğin her döneminde yardımlar yapılmıştır. Önceleri bu yardımlar aday veya potansiyel aday ülkelere özel olarak inşa edilmiştir. Fakat 2007 yılı itibariyle hayat geçen IPA ile tüm bu yardımlar tek çatı altında toplanmıştır. IPA, kendisinden önce PHARE, ISPA, CARDS, SAPARD gibi yardım programlarını kaldırmıştır. Program Türkiye’nin, AB’ye aday adaylığı sürecinden başlayarak adaylığa uzanan dönemde -IPA öncesinde- faydalandığı MEDA (Euro- méditerranéen Mesures D'Accompagnement, Avrupa-Akdeniz İlave Tedbirler Programı) 38, MEDA-II (Euro-méditerranéen Mesures D'Accompagnement II, Avrupa-Akdeniz İlave Tedbirler Programı 2) 39 ve EUROMED (Euro-Mediterranean Heritage Programme, Avrupa-Akdeniz Kültürel Miras Koruma Programı) 40 gibi programları da kaldırmıştır. 35 Metis GMBH, “Synthesis of SAPARD ex-post evaluations Update: Bulgaria, Croatia, Romania”, 2014, https://ec.europa.eu/agriculture/sites/agriculture/files/evaluation/rural- development-reports/2013/sapard-update-2013/fulltext_en.pdf, (30.07.2017) 36 a.g.e., Tablo 3. 37 a.g.e. Tablo 8. 38 European Commission, Euromed Heritage Administrative Authority, MEDA Programme, 2016, http://www.euromedheritage.net/intern.cfm?menuID=7&submenuID=1, (03.08.2018) 40 European Commission, Euromed Heritage Administrative Authority, MEDA Programme, Objectives, 2016, http://www.euromedheritage.net/intern.cfm?menuID=7&submenuID=1, (03.08.2018) 17 Şekil 2: Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Faydalanıcısı Ülkeler Kaynak: European Court of Auditors Journal, No:08 Şekil 2’de IPA’dan faydalanan ülkeler gösterilmektedir. 1085/2006 sayılı Konsey Tüzüğüyle oluşturulan IPA’dan AB’ye aday ülkeler olarak Türkiye, Arnavutluk, Karadağ, Sırbistan, Makedonya’nın yanı sıra potansiyel aday ülkeler Bosna-Hersek ve Kosova da faydalanmaktadır.41 2010 yılında IPA’dan faydalanmaya başlayan İzlanda Mayıs 2013‘te aday ülke olarak anılmamayı talep ederek müzakereleri askıya almıştır.42 41 European Commission, Neighbourhood and Enlargement, Current Status, 2017, https://ec.europa.eu/neighbourhood-enlargement/countries/check-current-status_en#pc, (03.08.2018) 42 European Commission, Neighbourhood and Enlargement, Iceland- Financial Aid, 2017, https://ec.europa.eu/neighbourhood-enlargement/instruments/funding-by-country/iceland_en, (03.08.2018) 18 IPA kapsamındaki yardımlar, bileşen adı verilen başlıklar altında toplanmıştır. Programın beş bileşeni bulunmaktadır. Bunlar:43  Geçiş Dönemi Desteği ve Kurumsal Yapılanma  Sınır Ötesi İşbirliği  Bölgesel Kalkınma  İnsan Kaynaklarının Geliştirilmesi  Kırsal Kalkınmadır. Her bileşen için tahsis edilen tutarlar farklı olduğu gibi program kapsamındaki ülkelere ayrılan tutarlar da farklıdır. Bunun nedeni tahsis edilen tutarların nüfus ve yüzölçümüne göre hesaplanmasıdır. Ayrıca program kapsamındaki aday ülkeler tüm bileşenlerden faydalanabilirlerken, potansiyel aday ülkeler sadece birinci (Geçiş Dönemi Desteği ve Kurumsal Yapılanma) ve ikinci (Sınır Ötesi İşbirliği) bileşeninden faydalanabilmektedirler. IPA için ayrılan bütçe dokuz milyar dokuz yüz doksan sekiz milyon avrodur.44 Bu bütçeden en yüksek payı % 48,2 ile Türkiye almaktadır. En düşük bütçe ise % 2,4 ile Karadağ’a tahsis edilmiştir. 2.5.AVRUPA BİRLİĞİ’NDE MALİ YARDIMLARIN YÖNETİMİ AB sağladığı uluslararası yardımları çeşitli yöntemlerle yönetmektedir. Bu yöntemler çağın gerektirdiği koşullara uyum sağlayacak şekilde dönem dönem yenilenmektedir. 30/07/2018 tarihli ve 2018/1046 sayılı Konsey Tüzüğü’nün 124. maddesinden itibaren yardımların yönetiminin kapsamı, yardım yöntemleri, denetim, değerlendirme, finansal kayıtların tutulması, finansal çerçeve, yardımın askıya alınması, yardımın iptali vb. her türlü konu için oluşturulan mevzuatın en güncel hali yayınlanmıştır.45 2013 öncesinde merkezi yönetim modeli, âdemi merkezileşmiş yöntem, 43 Avrupa Birliği Başkanlığı, IPA I ve IPA II Dönemi Programlama, 2017, https://www.ab.gov.tr/45627.html, (07.12.2017) 44 Avrupa Birliği Başkanlığı, TR-AB Mali İşbirliği, 2016, https://www.ab.gov.tr/5.html, (07.12.2017) 45 European Council, “Council Regulation (Eu, Euratom) 2018/1046 of the European Parliament and of the Council”, European Official Journal, 2018, Madde 124. 19 ortak yöntem ve paylaşımlı yöntem olarak dört model altında oluşturulan uluslararası fon yönetimi, 1 Ocak 2014’te yürürlüğe giren mevzuat ile üç farklı model ile yönetilecektir. Bu modeller; 46  Doğrudan Yönetim Modeli,  Dolaylı Yönetim Modeli,  Paylaşımlı Yönetim Modelidir. 2.5.1. Doğrudan Yönetim Modeli Doğrudan yönetim modeli Avrupa Komisyonunun sağlanacak fonun yönetiminde doğrudan söz sahibi olduğu fon yönetim modelidir. İşlemler doğrudan Avrupa Komisyon merkez teşkilatındaki yetkililer, AB Delegasyonu üyeleri veya yetkili yürütme ajanslarındaki yetkililer eliyle yürütülür. Bu yüzden Avrupa Komisyonu veya yürütme ajansları sözleşme makamı olmaktadır ve Avrupa Komisyonu veya yürütme ajansları fon sağlanan ülke adına karar alma yetkisine sahiptir.47 2.5.2. Dolaylı Yönetim Modeli Dolaylı yönetim modelinde Avrupa Komisyonu sağlanan fonun yönetimini ilgili oluşturulmuş teşkilatlara, uluslararası kuruluşlara, AB’ye üye ülkelerdeki kalkınma ajanslarına veya uygun görülen teşkilatlara bırakmaktadır. Türkiye’ye yapılan yardımlar bu model kapsamında ülkedeki teşkilatlara bırakılmıştır. Örneğin IPA’nın beşinci bileşeni olan kırsal kalkınma kapsamında sağlanan fonlar Avrupa Komisyonu tarafından akredite edilmiş Tarım ve Orman Bakanlığına bağlı Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu eliyle yönetilmektedir.48 46 European Council, International Cooperation and Development Building Partnerships for Change In Developing Countries, Funding, About Funding and Prrocedures, 2018, https://ec.europa.eu/europeaid/funding/about-funding-and-procedures/how-do-we-offer- funding_en, (19.01.2019). 47 a.g.e. Madde 62(1)a. 48 a.g.e. Madde 62(1)c ve 62(1)c(i). 20 2.5.3. Paylaşımlı Yönetim Modeli Avrupa Komisyonunun AB’ye üye ülkelere yetki aktarımı yaptığı yönetim modelidir. AB haricinde kullanılacak fonlar için nadiren kullanılan bu yöntem ortak yürütülen projeler ve sınır ötesi işbirliği projeleri gibi konularda kullanılmaktadır.49 2.6.AVRUPA BİRLİĞİ SATIN ALMA KURALLARI (PRAG) VE DENETİM AB içerisinde kullanılacak satın alma ve sözleşme kuralları olarak tanımlanabilecek AT İhale Usulleri Uygulama Kılavuzu (Practical Guide to EC Procurement Procedures-PRAG) kuralları yardımlara ilişkin kuralları da içermektedir.50 Bu kurallar; yardımın çeşitleri, yardımlar için çağrıya çıkılması, eş-finansman, uygun harcamalar, şeffaflık vb. olarak gösterilebilir.51 PRAG kurallarına göre uygulanacak prosedürler ihale bedeline, ihalenin türüne ve sözleşme çeşidine göre değişmektedir. Hizmet alımı ihaleleri, mal alımı ihaleleri ve yapım işleri ihalelerinde yönelik prosedürler birbirine benzemektedir. Bu prosedürler tahmini bütçe üzerinden belirlenen sınırlara göre farklı uygulanmaktadır. Örneğin alımlarında tahmini bütçe iki bin beş yüz avrodan düşükse piyasa araştırması yapılmadan doğrudan fatura karşılığında ödeme yapılabilirken tahmini bütçe yirmi bin avrodan düşükse sadece bir tedarikçiden teklif alma yolu uygulanır. Tahmini bütçesi yüz bin avrodan düşük olan alımlar için ise en az üç tedarikçiden kapalı teklif yoluyla teklif alınmaktadır. Yüz bin avro ile üç yüz bin avro arasında tahmini bütçeye sahip alımları için yerel ölçekte açık ihale uygulanırken üç yüz bin avrodan büyük tahmini bütçeye sahip alımlarda uluslararası açık ihale yöntemi uygulanmaktadır. Parasal limitler benzerlik gösterse de alım türüne göre ihale ilanları, teknik ve idari şartnamelerin oluşturulması, tekliflerin türü ve kabul tarihleri gibi konular farklılık göstermektedir.52 Her türlü ihale yöntemi ve yardımlar için temel kontrol görevi Avrupa Sayıştayı’na (ECA, European Court of Auditors) verilmiştir. 53 1975 yılında kurulan 49 a.g.e. Madde 62(1)b. 50 Avrupa Komisyonu, Uluslararası İşbirliği ve Kalkınma. AB Satın Alma Kuralları, http://ec.europa.eu/europeaid/prag/document.do?nodeNumber=6, (20.01.2019) 51 a.g.e. madde.6.3. 52 a.g.e. madde.3-5. 53 European Council of Auditors, Mission and Role.2018, https://www.eca.europa.eu/en/Pages/MissionAndRole.aspx, (19.01.2019) 21 Avrupa Sayıştay’ı birliğin gelir ve harcamalarının mevzuata uygun olarak yapılıp yapılmadığının denetlemekle mükelleftir. Avrupa Birliği’nin kurum ve kuruluşlarıyla ilgili denetim sonuçlarını bir rapor olarak yayınlar. Avrupa Sayıştayı’nın denetimi Avrupa Dolandırıcılıkla Mücadele Bürosu’nun 54 (European Anti-Fraud Office-OLAF) denetim yapmasına engel değildir. OLAF Avrupa Komisyonu yetkililerinin denetimini, yetkilendirilmiş teşkilatların denetimi, şüphe veya ihbara dayanarak ortaya çıkan hallerde Avrupa Bütçesine yönelik dolandırıcılık durumlarını, Avrupa kurumlarında ortaya çıkabilecek yolsuzluk ve ciddi suiistimal durumlarını araştırma ve Avrupa Komisyonu için dolandırıcılığı engellemeye yönelik politikalar geliştirmekle yükümlüdür. Tam bağımsızlığa yönelik tasarlanmış bir kurum olan OLAF bütçe ve idari özerkliğe sahip olup kendi inisiyatifi, Avrupa Komisyonu veya bir üye ülkeden gelen ihbarla soruşturma başlatabilmektedir. Personelinin yaklaşık yarısı soruşturma yetkisine sahip müfettiş olan OLAF’a üye ülkeler her türlü bilgi ve belgeyi vermekle yükümlüdür.55 Türkiye ile Avrupa Komisyonu arasında imzalanan ve IPA kapsamındaki yardımların genel kuralları çerçevesini çizen Çerçeve Anlaşma’nın Komisyon ve Avrupa Sayıştayı tarafından gerçekleştirilen gözetim, kontrol ve denetim başlıklı maddesinde yer alan ; “(1) Tüm Finansman Anlaşmaları ve bunların neticesinde ortaya çıkan tüm program ve müteakip sözleşmeler, Komisyonun Avrupa Sahtecilikle Mücadele Bürosunu da (OLAF) içeren gözetim ve mali kontrolü ile Avrupa Sayıştayı'nın denetimine tabidirler. Bu, yukarıda kayıtlı 16. Madde uyarınca ön kontrol kaldırılmadığı sürece Türkiye Cumhuriyeti'ndeki Avrupa Komisyonu Delegasyonu'nun ön kontrol önlemlerini yürütmesini ve ilgili program otoritelerince gerçekleştirilen ihale, sözleşme yapma ve sözleşme yürütmeye dair uygulamaların kontrolleri gibi harcama sonrası denetimleri içerir. Komisyon ve OLAF'ın usulünce yetkilendirilmiş birim ya da temsilcileri, Komisyon'un finanse ettiği etkinliklerin yürütüldüğü alan ve binalara yapılan ziyaretler de dâhil olmak üzere programın uygulanmasını izlemek için Komisyon ya da OLAF'ın 54 Europead Anti-Fraud Office (OLAF), What We Do. 2018, https://ec.europa.eu/anti- fraud/about-us/mission_en, (19.01.2019) 55 Bilici, a.g.e., s.36. 22 gerekli gördüğü teknik ya da mali incelemeyi yürütme hakkına sahiptirler. Komisyon, ilgili ulusal yetkililere bu tarz inceleme ziyaretleriyle ilgili ön bildirimde bulunur. (2) Yararlanıcı, bilgisayara aktarılmış veriler de dâhil olmak üzere talep edilen tüm bilgi ve belgeleri temin eder ve denetim veya teftişleri yürütmekle görevlendirilmiş kişilerin çalışmalarını kolaylaştırmak için gerekli tüm önlemleri alır. (3) Yararlanıcı, güvenilir muhasebe usulleri çerçevesinde, ilgili Finansman Anlaşması kapsamında finanse edilen hizmet, tedarik, iş ve hibeleri belirlemeye yarayacak kayıt ve hesapları muhafaza eder. Yararlanıcı ayrıca, OLAF ve Komisyon temsilcilerinin ya da birimlerinin ilgili Finansman Anlaşması kapsamında finanse edilen unsurlarla ilgili tüm belge ve hesapları inceleme haklarının olmasını ve Topluluk fonlarının kullanımı ile ilgili denetimlerin gerçekleştirilmesinde Avrupa Sayıştayına yardımcı olmayı temin eder. (4) Topluluğun mali çıkarlarının etkin bir şekilde korunmasını sağlamak için, OLAF ve Komisyon, 11 Kasım 1996 tarih ve 2185/1996 sayılı Konsey Tüzüğünün (AT, AAET) (6) usule ilişkin hükümleri uyarınca belgeye dayalı ya da yerinde kontroller yapabilir ve teftiş yürütebilir. Bu teftiş ve kontroller, Yararlanıcı tarafından belirlenen ve gerekli tüm yardımı sağlayabilmelerini teminen teftiş ya da kontrolün kanuni gerekçesi, konusu ve amacı konusunda zamanlıca bilgilendirilen yetkili makamlarla yakın işbirliği içerisinde hazırlanır ve yürütülür. Yararlanıcı, 2185/19966 (AT, AAET) sayılı Konsey Tüzüğü uyarınca soruşturmaların yürütülmesinde OLAF ile birlikte çalışacak bir birim belirler. Bu birim aynı zamanda OLAF ile ulusal makamlar arasındaki bilgi alışverişini kolaylaştıracaktır. Yararlanıcının talep etmesi halinde, yerinde kontrol ve teftişler ulusal makamlarla ortaklaşa yürütülebilir. Toplulukça finanse edilen faaliyetlerin katılımcılarının yerinde kontrol ve teftişe direnmeleri durumunda ulusal kurallar çerçevesinde hareket eden Yararlanıcı, Komisyon/OLAF müfettişlerine, soruşturma çerçevesinde işbirliği yapılması da dâhil olmak üzere, yerinde kontrol veya soruşturmayı yürütürken görevlerini yerine getirebilmeleri için ihtiyaç duydukları yardımı sağlar. Komisyon/OLAF müfettişlerine, yararlanıcının usulüne uygun olarak yetkilendirilmiş temsilci veya ajansları eşlik edebilir. Komisyon/OLAF yerinde kontrol ya da teftiş sırasında dikkatini çeken usulsüzlükle bağlantılı herhangi bir şüpheyi ya da durumu mümkün olan en kısa sürede 23 Yararlanıcıya rapor eder. Her hal ve karda, Komisyon/OLAF'ın bu tarz kontrol ve teftiş sonuçlarını, yukarıda bahsedilen makama bildirme yükümlülüğü bulunmaktadır. (5) Yukarıda tanımlanan kontrol ve teftişler, ulusal katkıya ilişkin olarak Yararlanıcının Ulusal Fon belgelerinde yer alan ilgili tüm bilgileri de içerecek şekilde, Topluluk fonlarından yararlanan tüm yüklenici ve alt-yükleniciler için geçerlidir. (6) Komisyonun ve Avrupa Sayıştayı'nın sorumlulukları saklı kalmak kaydıyla, Ulusal Fonun hesap ve faaliyetleri ve ayrıca ilgili oldukları takdirde program otoriteleri ve diğer yönetim yapıları, otoriteleri ve kurumlarının hesap ve faaliyetleri de, Komisyon'un insiyatifine bağlı olarak, Komisyon'un kendisi tarafından ya da Komisyon tarafından görevlendirilen bir dış denetçi tarafından kontrol edilebilir.” hükümleri IPA kapsamında sağlanan fonların gözetim ve kontrolünün OLAF tarafından denetiminin ise Avrupa Sayıştayı tarafından yapılacağını göstermektedir. 2.7.PROJE KARŞILIĞI TEMİN EDİLEN YARDIMLAR Açıkça tanımlanmış amaçlara, belirli zaman dilimi ve bütçe dâhilinde, ulaşmayı sağlayan bir seri faaliyetler bütününe proje denilmektedir.56 Projeler, bütçe fonunu sağlayan otorite ve proje uygulayıcısı otoritenin politika ve programlarına uygun olarak bir sorunu çözmek veya yeni fırsatlar yaratmak için kullanılabilir. Avrupa Komisyonunun projelerin tasarlanması, kontrolü ve yönetimi için uyguladığı temel yöntem ise proje döngüsü yönetimidir. Proje döngüsü yönetimi aşağıda açıklanmaya çalışılmıştır. Proje Döngüsü Yönetimi, 1992 yılında proje tasarlama ve yönetimi konusunda Avrupa Komisyonun temel yöntemi haline gelmiştir.57 Proje döngüsü yönetimiyle ilgili ilk kılavuzu 1993 yılında yayınlayan Avrupa Komisyonu 2004 yılında, o zaman kadarki tecrübelerin, ortaya çıkan anlaşmazlıkların ve uygulama esnasındaki sorunların incelenmesi ve bu hususlarla ilgili oluşturulan yönlendirici notlarla kılavuzu kapsamlı revizyona tabi tutmuştur. 56 European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, (Mart, 2004), s.8. 57 a.g.e., s.1. 24 Avrupa Komisyonu dış yardım projelerinin yönetimine yönelik faaliyetler beş a- şamadan oluşmaktadır. Aşağıdaki şekilde gösterilen aşamalar şunlardır:58  Programlama  Tanımlama  Ön değerlendirme  Uygulama  Değerlendirme ve Denetim Şekil 3: Proje Döngüsü Yönetiminin Beş Temel Aşaması Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.16. Şekil 3’te gösterilen döngü üç ana prensibi vurgular. Bunlar: 59  Her aşamada karar alma mekanizmaları ve süreçleri tanımlanmalıdır (önemli bilgi gereksinimleri ve kalite değerlendirme kıstasları da dâhil).  Çevrimin aşamaları ileriye dönük olmalıdır. Her aşamanın kendinden sonrakinin başarılı olması da düşünülerek ele alınabilmelidir. 58 a.g.e., s.16. 59 a.g.e., s.16. 25  Düzenli bir şekilde işleyen geribildirim ve kurumsal öğrenim sürecinin bir parçası olarak izleme ve değerlendirme sonuçlarına bakarak yeni programlama ve proje tanımlama gerçekleştirilmelidir. Proje döngüsü yönetimi, analitik yönetimi aracı olan Mantıksal Çerçeve Yaklaşımını da içerir.60 Bu yaklaşım planlamanın belirsizliğini kaldırarak projenin değerlendirilmesi ve izlenmesinde kullanılabilecek açıkça tanımlanmış hedeflerin olmasını, yönetim sorumluluklarının açıkça belirlenmiş olmasını ve değerlendirme sürecinde ortaya çıkan görüş ayrılıklarını ortadan kaldıracak biçimde üstünde fikir birliği sağlanabilecek açık kriterler olmasını hedeflemektedir. Mantıksal çerçeve yaklaşımı Şekil 4’te gösterilen bir matris yardımıyla neredeyse tüm proje döngüsü aşamalarının tek seferde görünür olmasını sağlamaya çalışmaktadır. Şekil 4: Tipik Mantıksal Çerçeve Matrisi 60 a.g.e., s.57. 26 Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.58. Proje döngüsü yönetiminde paydaşlar: hedef grupları, nihai faydalanıcılar (asıl faydalanıcı), proje ortakları da belirlenmelidir. Paydaşlar, paydaş analiz matrisi (EK-1), Güçlü-Zayıf-Fırsatlar-Tehditler Analizi (EK-2), Venn Diyagramı (EK-3) ve Örümcek Diyagramı (EK-4) kullanılarak belirlenir. Paydaşlar belirlendikten sonra ortadaki problem analiz edilir. Problem analizi mevcut olumsuz durumun resmini özetleyen problem ağacı (EK-5) oluşturularak yapılmaktadır. Sonrasında mantıksal çerçeve matrisi oluşturulur. Matrisin oluşturulma sırası (EK-6) mantıksal çerçeve yaklaşımında önemlidir ayrıca Şekil 5’te gösterilen kontrol mekanizması mantıksal çerçeve matrisinin kendi içerisindedir. Şekil 5: Mantıksal Çerçeve Matrisi Kontrol Şeması Örneği 27 Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.73. Son olarak kaynak (EK-7) ve maliyet tabloları (EK-8) hazırlanarak proje tamamlanır. Yukarıda belirtilen aşamaların her biri tasarlanan projenin tutarlığı ve verimliliğini farklı taraflardan sorgulayarak sağlıklı proje ortaya çıkmasını temin etmektedir. Proje döngüsü yönetimi kapsamında hazırlanan projelerin içeriği tamamen proje hazırlayan kişi veya grubun inisiyatifindedir. Sorunları analiz etmek, problemi ortaya çıkarmak, problemle mücadele yöntemini belirlemek, kaynak finansmanı ve tahsisini belirlemek, projenin uygulanması sırasında ve sonrasında görünürlük faaliyetlerini gerçekleştirmek bunlardan birkaçıdır. 28 İKİNCİ BÖLÜM TÜRKİYE’DE AVRUPA BİRLİĞİ MALİ YARDIMLARI VE TÜRK VERGİ MEVZUATINDA MALİ YARDIMLAR 1. TÜRKİYE’NİN AVRUPA BİRLİĞİ’NE ÜYELİK SÜRECİ Avrupa Kömür ve Çelik Topluluğu’nun 1951’de kurulması ve olumlu sonuçlar alınmasının ardından Avrupa ülkeleri arasındaki birlikteliğin artırılması amacıyla 1957 yılında EURATOM ve AET’nin oluşturulmasına yönelik anlaşmaların yürürlüğü girmesinden kısa bir süre sonra Türkiye 31 Temmuz 1959’da AET’ye ortaklık için başvurmuştur. 1959 yılından bu yana inişli çıkışlı seyreden Türkiye’nin AB’ye üyelik serüveni aşağıda detaylı anlatılmaya çalışılmıştır. 1.1.BAŞVURU VE ADAYLIK DÖNEMİ 31 Temmuz 1959’da AET’ye ortaklık için başvuran Türkiye, dört yıl sonra Avrupa Ekonomik Topluluğuna tam üyeliği öngören Ortaklık Anlaşmasını (Ankara Anlaşması) 12 Eylül 1963’te imzalamıştır. 1 Aralık 1964 yılında yürürlüğe giren bu anlaşmada; hazırlık dönemi, geçiş dönemi ve son dönem olmak üzere üç dönem belirlenmiştir. Hazırlık dönemi yaklaşık beş yıl sonunda tamamlanmıştır. İlk dönemin tamamlanmasıyla geçiş dönemine girilmiştir. Geçiş döneminin esaslarını belirleme amacıyla 23 Kasım 1970 tarihinde Katma Protokol adı verilen anlaşma Türkiye adına Dışişleri Bakanı İhsan Sabri Çağlayangil tarafından imzalanmıştır. 1 Ocak 1973 tarihi itibariyle yürürlüğe giren protokol Malların Serbest Dolaşımı, Gümrük Birliği, Kişilerin ve Hizmetlerin Dolaşımı, Ekonomi Politikalarının Yaklaştırılması başlıklarından oluşan altmış dört maddeli bir protokoldür. Protokolün altmış birinci maddesinde geçiş 29 döneminin on iki yıl olacağı belirtilmesine rağmen, geçiş dönemi 1 Ocak 1996’da Gümrük Birliğine geçilmesine kadar devam ederek toplam yirmi üç yıl sürmüştür61. Türkiye 14 Nisan 1987 tarihinde Avrupa Topluluklarına tam üyelik başvurusu yapmıştır. Fakat bu başvuru katma protokol kurallarının uygulanması gerektiği belirtilerek reddedilmiştir. Geçiş döneminin tamamlanmasıyla son döneme geçilmiştir. Aralık 1999’da yapılan Helsinki Zirvesinde, Topluluk müktesebatına (acquis communautaire) uygun davranılması yükümlülüğü, AB program ve projelerine katılma imkânı, katılım öncesi mali yardımlardan yararlanabilme imkânı veren aday ülke statüsü Türkiye’ye verilmiştir. Adaylık statüsü sonrasında Türkiye’nin tam üyeliği üzerine düzenli ilerleme raporları, tam üyelik sonucunda oluşacak etkiyi değerlendiren rapor ve tavsiye kararı hazırlanmıştır. Bu dokümanların ışığında 17 Aralık 2004 tarihinde yapılan Brüksel Zirvesinde 3 Ekim 2005’te Türkiye ile Müzakerelere başlanması kararı alınmıştır.62 1.2.MÜZAKERELER VE GÜNCEL DURUM Adaylık statüsünün kazanılmasından sonra Türkiye’nin AB müktesebatına uyumu sağlaması amacıyla müzakereler Ekim 2005’te başlatılmıştır.63 Müzakere fasıl adı verilen otuz beş adet başlık altında yapılmaktadır. Müzakere fasıllarına öncelikle mevzuat taramasıyla (screening) başlanır. Tarama aşamasında ilk adım Avrupa Komisyonunun AB müktesebatıyla ilgili bilgi verdiği tanıtıcı taramadır. Tanıtıcı taramayı, Türkiye Cumhuriyeti yetkililerinin ülke mevzuat ve uygulamalarına yönelik Avrupa Komisyonu yetkililerine verdiği ayrıntılı tarama izler. Tarama toplantılarında; AB müktesebatını kabul edip uygularken görüşülecek konuların müktesebata uygun olup olmadığı, eğer değilse müktesebata uygun kanunun çıkarılması planlanan zaman, kanunlarının uygulayıcılarının belirlenmesi gibi konular görüşülmektedir. Tarama aşamasını eşleştirme (twinning) aşaması takip eder. Eşleştirme müktesebatın uygulamaya konulmasıyla ilgili uygulayıcı ile AB’deki eş değeri bir araya 61 Ahmet Can Bakkalcı, Avrupa Birliği – Türkiye İlişkileri, 1. b., Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2018, ss.253-299. 62 Bilici, a.g.e., ss.86. 63 Avrupa Birliği Bakanlığı, Türkiye-AB Katılım Müzakereleri, Ankara:Yayın No:6, s.6. 30 getirilmesidir. Bu aşamalar geçildikten sonra fasıl ile ilgili açılış ve kapanış kriterleri belirlenmektedir.64 Bir fasıl üzerinden ilgili duruma örnek olarak on altı numaralı vergilendirme faslı verilebilir. Bu fasılda tanıtıcı tarama toplantısı 6–7 Haziran 2006, ayrıntılı tarama toplantısı 11–12 Temmuz 2006 tarihlerinde yapılmıştır. 18 Nisan 2007 tarihli Avrupa Komisyonu mektubu ile açılış kriteri resmen bildirilmiştir. 2009 yılı ilk yarısında açılış kriterini karşılamaya yönelik çalışmalar yoğun olarak yürütülmüş ve Çekya’nın dönem başkanlığını üstlendiği 30 Haziran 2009 tarihli toplantıda Avrupa Birliğince faslın müzakerelerine başlanması kararı alınmıştır.65 Avrupa Komisyonu yetkililerinde yapılan tanıtıcı taramada66 vergilendirme ile ilgili temel kurallar belirtilmiş (EK-9) ve akabinde faslın içeriği anlatılmıştır (EK-10). Ardından müzakere faslında gelinen aşama aktarılmıştır (EK-11). Son olarak da müzakere faslında yapılması gereken belirtilmiştir (EK-12). Tanıtıcı taramadan sonra belirlenen açılış kriterleri ise alkollü ürünler, ithal tütün ve ithal sigaralara ilişkin ayrımcı vergilendirmenin önemli ölçüde azaltılmasına yönelik somut adımlar atılması ve bu alanda mukimlik esasına dayalı ayrımcı vergilerin süratle kaldırılması için açık aşamalar içeren, Komisyonla üzerinde mutabık kalınacak bir planın hazırlanması ve Komisyona sunulmasıdır. Tanıtıcı taramada belirlenen kapanış kriterleri ise “Türkiye, KDV ve ÖTV alanlarının uyumlulaştırılmasına yönelik önemli gelişme kaydeder ve geriye kalan konularda AB müktesebatına tam uyumu hedefleyen ayrıntılı bir takvim sunar. Alkollü içkilerin vergilendirmesi ve ithal tütün ve sigaralardaki ayrımcı vergilendirme uygulamalarını, 18 Mayıs 2009 tarihli Eylem Planında (Plana ek olarak sunulan ilave bilgi dâhil olmak üzere) yer alan taahhütleri Planda taahhüt edilen takvimde veya daha evvel yerine getirmek suretiyle tamamen sonlandırmalıdır. Türkiye idari kapasitesinin, merkezde ve vergi daireleri seviyesinde, vergi mevzuatını uygulamaya, vergileri toplamaya ve mükellefleri kontrole yeterli altyapıya sahip olacak şekilde yeterli olduğunu 64 Bakkalcı , a.g.e., ss.328-329. 65 Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakere Fasılları, 2015, https://www.ab.gov.tr/62.html, (11.06.2017) 66 Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakere Fasılları, Fasıl 16-Vergilendirme, 2015, https://www.ab.gov.tr/81.html, (11.06.2017) 31 gösterir; özellikle, Merkezi Temas Bürosu ve Özel Tüketim Vergisi Temas Bürosu üyelikle birlikte işletilebilir şekilde yeterli personel ile desteklenmiş biçimde hazır olmalıdır. Türkiye Komisyona, kapsamlı ve uyumlu bilgi işlem (IT) bağlantı sistemleri stratejisi sunar; tüm bilgi işlem bağlantı sistemleri ve özellikle KDV Bilgi Değişim Sistemi (VIES) ile Özel Tüketim Vergisine Tabi Mallar Hareket Kontrol Sistemi (EMCS) ile ilgili yeterli gelişmişlik düzeyine ulaşmalıdır.67” olarak belirtilmiştir. Fasıl ile ilgili 2016 raporunda aşağıdaki sonuca yer verilmiştir:68 “Türkiye, vergilendirme alanında kısmen hazırlıklıdır. Tütün ürünlerine ilişkin 2009 eylem planı dışında, bu alanda ilerleme kaydedilmemiştir. Gelecek yıl, Türkiye'nin özellikle: - Alkollü içeceklere uygulanan özel tüketim vergisi ile ilgili olarak 2009 Eylem Planı'na uyum sağlamak amacıyla kararlı adımlar atması, - Vergiye tabi enerji ürünleri yelpazesini AB müktesebatı ile uyumlaştırması gerekmektedir.” “Dolaylı vergilendirmeye ilişkin olarak, Türkiye’nin KDV mevzuatı % 1 vergiye tabi ürünlerin kapsamını suni gübre ve hayvan yemini de içerecek şekilde genişletmiştir ve bu durum AB mevzuatı ile uyumlu değildir. Yapı, muafiyetler, özel planlar ve indirimli oranların kapsamı ile ilgili Türk mevzuatının AB müktesebatı ile daha fazla uyumlaştırılması gerekmektedir. Özel tüketim vergileri ile ilgili olarak, Tütün Fonunu finanse eden, ithal ve harmanlanmış tütün üzerinden alınan maktu vergi, 2018 itibarıyla Fonu finanse eden verginin tamamen kaldırılmasını içeren 2009 Eylem Planı taahhütleri doğrultusunda, Aralık'ta ton başına 900 dolardan 600 dolara düşürülmüştür. Türkiye’nin sigaraya ilişkin özel tüketim vergisi mevzuatı ile verginin maktu ve nispi bileşenlerine ilişkin AB müktesebatı arasındaki uyumsuzluklar devam etmektedir. Bununla birlikte, sigara üzerinden alınan özel tüketim vergisinin genel düzeyi AB düzeyine yakındır. Alkollü içeceklere ilişkin olarak Türkiye'nin, alkollü içecekler üzerindeki ÖTV’yi Aralık'ta % 15 oranında yükseltmesi, ithal ve yerli içkiler arasında ayrımcı farklılıkları 67 Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakere Fasılları, Fasıl Sunumları, 2017, http://www.ab.gov.tr/files/EMPB/fasil_sunumlari/fasil16.pdf, (03.08.2018) 68 Komisyon Çalışma Dokümanı 2016 Türkiye Raporu{Com(2016) 715 Nihai)}, s.60. 32 artırmıştır. Sonuç olarak, rakı ve dengi içecekler arasındaki ÖTV farkı rakamsal olarak 17,41 liradan 20,03 liraya çıkmıştır; hâlbuki 2009 eylem planında yalnızca 6 liralık bir fark öngörülmüştür. Bu durum, ayrımcı vergilendirmenin azaltılmasına ilişkin 2009 eylem planı ile çelişmektedir. Enerji ürünleri üzerindeki ÖTV’ler genel olarak asgari AB oranlarından yüksektir. Fakat AB müktesebatına aykırı olarak jet yakıtı (kerosen), kömür ve elektrik üzerinden ÖTV alınmamaktadır. Doğrudan vergilendirme alanında ilerleme kaydedilmemiştir. İdari işbirliği ve karşılıklı yardım alanında rapor edilebilecek gelişme kaydedilmemiştir. Uygulama kapasitesi ve bilgisayar ortamına geçiş ile ilgili olarak, Vergi Denetim Kurulu kayıt dışı ekonomi ile mücadeleye ve idari kapasitenin iyileştirilmesine yönelik faaliyetlerine devam etmiştir.” Açılan ilk müzakere faslı 20 Ekim 2005 tarihinde açılan Bilim ve Araştırma faslıdır. Söz konusu fasıl Ekim 2006’da tamamlanarak kapatılan ilk fasıl olmuştur. Müzakere fasıllarıyla ilgili son durum (EK-13)’te gösterilmiştir.69 2. TÜRKİYE’NİN ÜYELİĞE ADAYLIK SÜRECİNDE ALDIĞI MALİ YARDIMLAR Bu bölümde aday ülke olarak Türkiye’nin aldığı mali yardımların hukuki altyapıları ve alınan mali yardımlar açıklanmaktadır. 2.1.HUKUKİ ALTYAPI AB’nin, üye ülkeler ve aday ülkeler ile üçüncü ülkelere çeşitli politikalar çerçevesinde yapmış olduğu mali yardımlar hibeler ve krediler şeklindedir. AYB aracılığı ile kredi şeklinde uzun vadeli ve aynı zamanda düşük faizli kaynak sağlanırken, AB Bütçesinden çeşitli programlar etrafında farklı usul ve esaslar dâhilinde hibeler de verilmektedir. Türkiye’ye AB tarafından sağlanan hibe şeklindeki mali yardımları, esas 69 Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakereleri, 2017, https://www.ab.gov.tr/katilim- muzakereleri_37.html, (03.08.2018) 33 olarak merkezi ve yerel idareler içinde yer alan çeşitli kamu kurum ve kuruluşlarına eğitim, sağlık, kültür gibi sosyal amaçlı projeleri karşılığında tahsis edilmektedir. Ayrıca hibelerle; insan hakları, hukuk devleti ilkesi, demokratik standartların yükseltilmesi gibi AB’nin öncelikli konularıyla ilgili sivil toplum örgütleri projeleri de desteklenmektedir.70 Çeşitli anlaşmalar bulunmaktadır. 2.1.1. Çerçeve Anlaşma AB’nin aday ve potansiyel aday ülkelere ilişkin mali yardım mekanizması, Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) olarak yeniden düzenlenmiş ve tek bir hukuki çerçeve içerisinde birleştirilmiştir. Bu kapsamda, Türkiye ile AB arasındaki mali işbirliği çerçevesinde AB’nin 2007-2013 bütçe dönemine ilişkin mali yardımlar için 11 Temmuz 2008 tarihinde Türkiye ile Avrupa Komisyonu arasında imzalanan Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ve IPA ile Temin Edilen Yardımın Uygulanması Çerçevesinde Türkiye Cumhuriyetine Sağlanan Avrupa Topluluğu Mali Yardımlarıyla İlgili İşbirliği Kuralları Hakkında Çerçeve Anlaşması (Çerçeve Anlaşma), 03.12.2008 tarih ve 5824 sayılı Kanunla 71 onaylanmış , 19.12.2008 tarih ve 2008/14450 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı72 ekinde yayımlanmış ve 21.01.2009 tarih ve 2009/14614 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı73 ile 24.12.2008 tarihinde yürürlüğe girmiştir. IPA Çerçeve Anlaşması, AB’nin 2007-2013 bütçe döneminde Türkiye ile AB arasında imzalanan sektörel anlaşmalar veya finansman anlaşmaları ile IPA kapsamındaki diğer Topluluk programları çerçevesinde ve finansmanı Avrupa Birliği veya Türkiye-Avrupa Birliği ortak finansmanı ile karşılanan AB tarafından bu amaçla yetkilendirilmiş Sözleşme Makamları ile Avrupa Topluluğu (AT) Yüklenicisi arasında imzalanan sözleşmeleri kapsamaktadır. 2.1.2. Sektörel Anlaşma Katılım Öncesi Yardım Aracı vasıtasıyla sağlanan yardımın genel hatlarını çizen Çerçeve Anlaşma’nın yanında yardım aracının beş bileşeni için özel hükümlerin belirlendiği Sektörel Anlaşmalar hazırlanıp Avrupa Komisyonu ve Türkiye 70 Bilici, a.g.e., ss.41-48. 71 07.12.2008 tarih ve 27077 sayılı Resmi Gazete. 72 24.12.2008 tarih ve 27090 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazete. 73 10.02.2009 tarih ve 27137 sayılı Resmi Gazete. 34 Cumhuriyetinin yetkilerince imzalanır. İmzalanan bu anlaşma daha sonrasında Bakanlar Kurulu Kararıyla onaylanır ve resmi gazete yayınlanarak yürürlüğe girer. Söz konusu anlaşmada değişiklik yapılması durumunda aynı süreç tekrar uygulanacaktır. Beş bileşeni bulunan Katılım Öncesi Yardım Aracı için 2017/10079 karar numarasıyla 6 Mayıs 2017 tarihli ve 30058 sayılı resmi gazetede yayınlanan Katılım Öncesi Yardım Aracı IPA II Kapsamında Tarım ve Kırsal Kalkınma İçin IPARD II Yardımı Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ve AB Adına Avrupa Komisyonu Arasında Finansman Anlaşması 2014- 2020’nin Onaylanması Hakkında Karar74 ile toplamda Katılım Öncesi Mali Yardım Araçları için on sekiz adet sektörel anlaşma ve sektörel anlaşma değişikliği imzalanmıştır. 2.2.MALİ YARDIMLAR Türkiye, AB’ye adaylık statüsü kazanmadan önce birlikten MEDA (Mesures D'Accompagnement, İlave Tedbirler), EURATOM vb. programlar kapsamında hibe ve/veya kredi şeklinde yardımlar almıştır. Adaylık statüsü kazanıldıktan sonra ise yasal ve kurumsal düzenlemeleri yapabilmesi için projeler 2002-2006 döneminde yaklaşık bir milyar üç yüz milyon avroluk fonu toplam yüz altmış dört proje için kullanmıştır (Tablo 2).75 MEDA programı 1488/96 sayılı ve 23 Temmuz 1996 tarihli Konsey Tüzüğü ile 1996’da yürürlüğe girmiş ve 2698/2000 sayılı Konsey Tüzüğüyle yapılan değişiklikle MEDA 2’ye evrilmiştir. Program AB’nin Güney Akdeniz’deki Cezayir, Kıbrıs, Mısır, İsrail, Ürdün, Lübnan, Malta, Filistin, Suriye, Tunus Ve Türkiye’ye finansal ve teknik yardım yapması amacını gütmekteydi. Programın yardımları, KOBİ’leri desteklemek ve iş yaratmak, pazar serbestisi sağlamak, bireysel yatırımı artırmak, vergi ile finans sistemi de dâhil ekonomik altyapının geliştirilmesi gibi Avrupa-Akdeniz Serbest Ticaret Alanı yaratmaya yönelik tedbirler içermekteydi. Ayrıca, insan hakları ve demokrasinin güçlenmesi, sivil toplumun katılımının geliştirilmesi, çevrenin korunması gibi sosyo- 74 19.11.2015 tarih ve 29537 sayılı Resmi Gazete. 75 Avrupa Birliği Başkanlığı, TR-AB Mali İşbirliği, 2016, https://www.ab.gov.tr/5.html, (30.07.2017) 35 ekonomik tedbirler içeren program bölgesel ticaretin geliştirilmesine yönelik iletişim, ulaşım ve enerji gibi konularda da işbirliğini desteklemiştir. EURATOM’u kuran anlaşma, AET’yi kuran anlaşmayla beraber 25 Mart 1957 tarihinde imzalanmış ve her iki anlaşma 1 Ocak 1958’te yürürlüğe girmiştir. EURATOM’U kuran anlaşmanın altında nükleer malzeme ve donanımı için ortak Pazar yaratmak, ortak nükleer yasalar çıkarmak, nükleer malzeme arzında ortak sisteme geçmek nükleer enerjinin barışçı kullanılmasını sağlamak gibi düşünceler yatmaktadır. 1 Temmuz 1967 tarihinde yürürlüğe giren Füzyon Anlaşmasıyla EURATOM, AKÇT ve AET’nin yönetimleri birleştirilmiştir. Günümüzde faaliyetlerine devam eden topluluk, Horizon 2020 (Ufuk 2020) araştırma ve innovasyon programının bir bileşeni olarak araştırma programlarını da yürütmektedir.76 Tablo 2: 2002-2006 Döneminde Türkiye Tarafından Kullanılan AB Mali Yardımları (Milyon Avro) Yıl 2002 2003 2004 2005 2006 TOPLAM Bütçe 126 144 250 300 500 1.320 Proje Adedi 18 28 38 35 45 164 Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, TR-AB Mali İşbirliği, 2017. Tablo 2’de görüldüğü üzere Türkiye’nin aldığı AB mali yardımları hem bütçe olarak hem de proje adedi açısından yıllar itibariyle artış göstermiştir. Türkiye, AB adaylık statüsünden sonrası ilk yedi yıllık finansal çerçeve dokümanın başlangıç yılı olan 2007 yılından itibaren, AB’nin üyeliğe aday ülkelere yaptığı mali yardımlardan biri olan IPA programından faydalanmaya başlamıştır. IPA kapsamında Türkiye’ye tahsis edilen bütçenin, yıllara ve program bileşenlerine göre dökümü Tablo 3’te gösterilmektedir. 76 Horizon 2020, Policies, Information and Services, 2018, https://ec.europa.eu/programmes/horizon2020/&, (09.01.2019) 36 Tablo 3: Yıl ve Bileşene Göre IPA Kapsamında Türkiye’ye Tahsis Edilen Mali Yardım Tutarları (Milyon Avro) BİLEŞEN 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 TOPLAM I. Geçiş Dönemi Desteği 256,7 256,1 239,6 217,8 231,3 227,5 238,5 1.667,5 ve Kurumsal Yapılanma II. Sınır Ötesi İşbirliği 2,1 2,9 3,0 3,1 5,1 2,2 2,2 20,6 III. Bölgesel Kalkınma 167,5 173,8 182,7 238,1 293,4 356,1 366,9 1.778,4 IV. İnsan Kaynaklarının 50,2 52,9 55,6 63,4 77,6 83,2 91,2 474,1 Geliştirilmesi V. Kırsal Kalkınma 20,7 53,0 85,5 131,3 172,5 187,4 204,2 854,6 TOPLAM 497,2 538,7 566,4 653,7 779,9 856,3 903,0 4.795,2 Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, TR-AB Mali İşbirliği. Tablo 3’te görüldüğü üzere Türkiye’ye yapılan IPA kapsamındaki toplam mali yardım artmıştır. Geçiş Dönemi Desteği ve Kurumsal Yapılanma, Sınır Ötesi İşbirliği, Bölgesel Kalkınma, İnsan Kaynaklarının Geliştirilmesi ve Kırsal Kalkınma olmak üzere beş bileşenden oluşan program kapsamında Türkiye’ye tahsis edilen bütçe tutarı dört milyar yedi yüz doksan beş milyon iki yüz bin avrodur. Geçiş Dönemi Desteği ve Kurumsal Yapılanma, 2010 yılına kadar en yüksek tutarlı mali yardım iken 2010 yılından itibaren en yüksek paylı mali yardım türü Bölgesel Kalkınma olmuştur. 2007-2013 dönemi itibariyle en düşük paya sahip mali yardım türü Sınır Ötesi İşbirliği şeklinde olanıdır. Bu dönemde en hızlı artış Kırsal Kalkınma mali yardımında gerçekleşmiştir. Bu göstergelere bakıldığında Türkiye’ye verilen mali yardımın benzer alanları oluşturan Bölgesel Kalkınma ve Kırsal Kalkınmada yoğunlaştığını görebilmekteyiz. 2014-2020 yılını kapsayan dönem için ise AB, birliğe aday ve potansiyel aday ülkelere IPA II programı kapsamında yardımlarda bulunacaktır. Birliğe üyelik için hazırlayıcı reformlar; Sosyo-Ekonomik ve Bölgesel Kalkınma, İstihdam, Sosyal Politikalar, Eğitim, Cinsiyet Eşitliğinin Teşviki ve İnsan Kaynaklarının Geliştirilmesi, Tarım ve Kırsal Kalkınma olmak üzere dört bileşenden oluşan program kapsamında Türkiye’ye tahsis edilen bütçe Tablo 4’te de görüldüğü üzere dört milyar dört yüz elli üç milyon dokuz yüz bin avrodur. 37 Tablo 4: 2014 – 2020 Politika Alanları ve Sektörlere Göre Tahsisat Tablosu (Milyon Avro) Toplam 2014- Toplam 2018- Toplam 2014- Türkiye 2017 2020 2020 A. Birliğe Üyelik İçin Hazırlayıcı Reformlar 929,2 652,2 1.581,4 Demokrasi ve Yönetişim 540,2 416,3 956,5 Hukukun Üstünlüğü ve Temel Haklar 388,9 236,0 624,9 B. Sosyo-Ekonomik ve Bölgesel Kalkınma 930 595,3 1,525,3 Çevre ve İklim Eylemi 297,1 347,5 644,6 Ulaştırma 386 56,8 442,8 Enerji 59 34,4 93,5 Rekabet Edebilirlik ve Yenilikçilik 187,8 156,6 344,4 C. İstihdam, Sosyal Politikalar, Eğitim, Cinsiyet Eşitliğinin Teşviki ve İnsan 235,1 199,9 435,0 Kaynaklarının Geliştirilmesi Eğitim, İstihdam ve Sosyal Politikalar 235,1 199,9 435,0 D. Tarım ve Kırsal Kalkınma 408 504,2 912,2 Tarım ve Kırsal Kalkınma 408 504,2 912,2 TOPLAM 2.513,9 1.940,0 4.453,9 Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, TR-AB Mali İşbirliği. Tablo 4’teki verilere bakıldığında Tarım ve Kırsal Kalkınma haricinde tüm sektörlerde 2014-2017 dönemine göre 2018-2020 döneminde tahsis edilen bütçede azalma bulunmaktadır. Dört bileşen içinde de her iki dönemde en yüksek pay Birliğe Üyelik İçin Hazırlayıcı Reformlara aittir. Nispi olarak en düşük paya sahip olan İstihdam, Sosyal Politikalar, Eğitim, Cinsiyet Eşitliğinin Teşviki ve İnsan Kaynaklarının Geliştirilmesi bileşenidir. Türkiye, 1999 yılında adaylık statüsüne geçmesi nedeniyle Avrupa Eğitim ve Gençlik Programlarına katılmaya başlamıştır. Ocak 2002’de bu programlarla ilgili görevleri yürütmek ve Türkiye’de Ulusal Ajans görevini üstlenmek üzere AB Eğitim ve Gençlik Programları Dairesi kurulmuştur. Türkiye’de AB bakanlığının kurulmasıyla bu bakanlığa bağlı olarak çalışmaya başlamıştır. 2018 yılında yayınlanan 4 numaralı 38 Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile ajans, AB Eğitim ve Gençlik Programları Merkezi Başkanlığı adıyla Dışişleri Bakanlığının bağlı kuruluşu olarak çalışmaya başlamıştır.77 Ulusal Ajans, AB’nin eğitim alanında ulus-ötesi işbirliğini geliştirmek amacıyla oluşturulan eğitim ve gençlik programlarına Türkiye’den katılım işlemlerini yapmaktadır. AB Eğitim ve Gençlik Programları şunlardır:  Yaşam boyu öğrenme programları o Socrates (Genel Eğitim)  Comenius (İlk ve Orta Eğitim Yönelik)  Erasmus (Yüksek Öğretime Yönelik)  Lingua (Dil Eğitimi)  Minerva (Uzaktan Eğitim)  Grundtvig (Yetişkinlere Yönelik Eğitim) o Leonardo da Vinci (Mesleki Eğitim)  Gençlik (Youth) Programları (Gençlerin topluma katılmasını ve okuyan veya çalışan gençlerin eşit şartlara sahip olmasını amaçlar).78 Türkiye adaylık sürecinde bilim ve teknolojiyi geliştirme (araştırma geliştirme (AR-GE) ortak pazarına iştirak) programına da katılmaktadır. Katılım TÜBİTAK aracılığıyla olmaktadır.79 Ayrıca Türkiye, şirketlere yönelik programlar, 80 bilgi toplumu olmaya yönelik programlar, adalet ve iç işlerinde koordinasyona yönelik programlar, gümrükler ve vergilerle ilgili programlara da iştirak etmektedir. 2.2.1. Merkezi Finans Ve İhale Birimi Örneği (Doğrudan PDY Modeli) Türkiye’yi aday ülke olarak kabul eden 10-11 Aralık 1999 tarihli Avrupa Konseyi Helsinki Zirvesi kararının ardından 18 Temmuz 2001 tarihli Başbakanlık Genelgesi81 ile 77 Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi, 15/07/2018 tarih ve 4 Sayı, madde 66. 78 European Commission, YOUTH Programme, Supporting Youth Actions In Europe, 2018, https://ec.europa.eu/youth/node_en, (03.08.2018) 79 TÜBİTAK, EUREKA Koordinasyon Ofisi. 80 KOSGEB, ODTU TEKNOKENT ve Türkiye Teknoloji Geliştirme Vakfı aracılığıyla katılım sağlanmaktadır. Avrupa Komisyonu, Şirket Ağı. 81 Avrupa Birliği Başkanlığı, Mevzuat, Genelgeler, 2007, https://www.ab.gov.tr/_230.html, (07/06/2017) 39 hayat geçirilen Merkezi Olmayan Uygulama Sisteminin82 (DIS) beş temel öğesi belirlenmiştir. Bunlar: 83  Ulusal Mali Yardım Koordinatörü Mali İşbirliği Komitesi.  Ulusal Fon ve Ulusal Yetkilendirme Görevlisi.  Ortak İzleme Komitesi.  Merkezi Finans ve İhale Birimidir. Avrupa Komisyonu ve Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti arasında 14 Şubat 2002 tarihinde imzalanan (30 Ocak 2003 tarih ve 4802 sayılı Kanunla uygun bulunmuştur) Mutabakat Zaptı ile MFİB kurulmuştur.84 Mutabakat zaptında MFİB, Türkiye’de AB tarafından finanse edilen programlar çerçevesinde hizmet, mal alımı, yapım işi ve hibeler için genel bütçeleme, ihaleye çıkma, sözleşme, ödeme, muhasebe ve mali raporlama işlerinde tek sorumlu kurum olarak belirlenmiştir. 2003 yılında ise Avrupa Komisyonu tarafından Türkiye’ye olan mali yardımların DIS esasına göre yönetimi yetkisi MFİB’ye verilmiştir.85 MFİB hibe programlarını İngilizce dilinde başvuru çağrı ilanı (EK-14) ve başvuru rehberi (EK-15) yayınlamak suretiyle duyurmaktadır.86 Söz konusu hibe başvuru rehberinin resmi olmayan çevirisi de yayınlanmaktadır.87 Başvuru çağrı rehberinde hibe programının hedefleri ve öncelik alanları, sağlanacak mali destek tutarı ve yüzdeleri, uygunluk kriterleri ve başvurabilecek olanlar, asgari ve azami proje süreleriyle uygun proje türleri, proje bütçesini oluşturan maliyetlerin uygunluğu ve kabul edilmeyecek maliyetler, başvuru şekli ve yapılacak işlemler, başvuru şekli ve yeri, başvurunun idari uygunluk kontrolü ve ön teklif değerlendirmesi, değerlendirme tabloları ve öngörülen takvim bulunmaktadır. 82 Halil Karataş, Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali Yardımları, Maliye Bakanlığı Strateji Geliştirme Başkanlığı, Ankara: 2010, ss.127-128. 83 Hakan Karabacak, Türkiye-Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali İşbirliği ve Proje Yönetimi Yaklaşımı, Maliye Bakanlığı Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Dairesi Başkanlığı, Ankara: 2004, s.21, 133-137. 84 Karataş, a.g.e., s.125. 85 Merkezi Finans İhale Birimi. Hakkımızda, 2017, https://www.cfcu.gov.tr/tr/hakkimizda, (07/06/2017) 86 Merkezi Finans İhale Birimi, İhaleler, 2017, https://www.cfcu.gov.tr/tr/ihaleler, (07/06/2017) 87 Merkezi Finans İhale Birimi, Genel Duyurular, 2017, https://www.cfcu.gov.tr/tr/general- announcements, (07/06/2017) 40 Genel hedef, amaç, varsayımlar, sonuçlar, faaliyetler, girdiler, göstergeler gibi projenin üzerine kurulacağı temelin başvuru sahibince yapıldığı PDY modeline göre hazırlanmış projelerden uygun olarak değerlendirilenlerle sözleşme imzalanmaktadır. Proje başvurusunu yapan ve sözleşme imzalayan gerçek veya tüzel kişi AT Yüklenicisi88 sıfatını kazanmaktadır. Bir örnekle açıklamak gerekirse; Bir ilkokula bilgisayar laboratuvarı kurmak için Valilik AB Dış İlişkiler Koordinasyon Merkezi tarafından hazırlanan bir proje de Valilik AT Yüklenicisi olurken, Bilgisayar Laboratuvarı kurulacak ilkokul ise hibe yararlanıcısı olmaktadır. Bilgisayar laboratuvarı için mal teslimi yapanlar veya hizmet ifası yapanlar ise tedarikçi konumundadırlar. 2.2.2. Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu Örneği (Dolaylı PDY Modeli) 5648 sayılı ve 4 Mayıs 2007 tarihli Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Hizmetleri Hakkında Kanun ile kurulan Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu (TKDK) Türkiye’nin AB ile yürüttüğü müzakerelerde de yer almıştır. TKDK, 11 numaralı Tarım ve Kırsal Kalkınma Müzakere Faslının açılış kriterlerinde belirtilen Katılım Öncesi Yardım Aracı Kırsal Kalkınma (Instrument for Pre-Accession Assistance Rural Development, IPARD) Ajansı olarak faaliyet göstermesi amacıyla kurulmuştur.89 Söz konusu açılış kriterinde IPARD ajansının akredite edilmesi de belirtilmektedir. Akreditasyonun içeriği, fiziksel varlıkları, dijital varlıkları ve insan kaynağıyla ilgili hususlar Çerçeve Anlaşma ve Sektörel Anlaşmada belirtilmiştir. Bu kriterlerden hizmet binasının özelliklerinden, proje kapsamında gerçek veya tüzel kişilerin başvurularının incelenmesinde kullanılacak dokümanlara kadar farklı konularda hususlar içermektedir. IPARD Ajansı olarak çalışan TKDK AB’den temin edilen fonları, dolaylı veya sadeleştirilmiş PDY olarak adlandırabileceğimiz sistemle gerçek veya tüzel kişilerce kırsal kalkınma, tarım ve hayvancılık konularında hayata geçirilecek projeler vasıtasıyla aktarmaktadır. MFİB örneğinde olduğundan farklı olarak, tarım ve kırsal kalkınma 88 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”, 2018, madde 3, 4. 89 Avrupa Birliği Başkanlığı, Fasıl 11: Tarım ve Kırsal Kalkınma, 2019, https://www.ab.gov.tr/76.html, (28.04.2019) 41 sektörüne özel olarak Çerçeve Anlaşma ve Sektörel Anlaşma kapsamında Avrupa Komisyonu ve Türkiye Cumhuriyeti arasında imzalanan IPARD90 programında uygulanacak projeler için amaç, uygun yatırımlar, uygun yatırım miktarı, proje seçim kriterleri, izleme göstergeleri, sayısal hedef göstergeleri, spesifik göstergeler vb. hususlar önceden belirlenmiştir. Dolayısıyla proje üretmeyi amaçlayanlar daha basit şekilde projelerini oluşturabileceklerdir. Proje başvuruları toplam kırk iki ilde IPARD Ajansı temas noktası olarak faaliyet gösteren İl Koordinatörlüklerine yapılmaktadır. Destek sağlanacak proje türleri, kapsamları, destek tutarları, süreleri vb. her türlü konu başvurudan en az bir ay önce IPARD Ajansı tarafından başvuru çağrı ilanı adı altında gazetelere ilan vermek ve ajansın internet sitesinde yayınlamak suretiyle duyurulmaktadır. TKDK kabul edeceği başvuruları ve bu başvuruları incelerken kullanacağı doküman ve süreleri Avrupa Komisyonunca akredite edilen iş süreçleriyle yapmaktadır. Avrupa Komisyonunun üzerinde durduğu önemli hususlardan olan şeffaflık ve hesap verilebilirlik konuları bu doküman ve süreçlere yansıtılmıştır. Bir destek başvurusunu incelemek gerekirse, öncelikle başvuru yol haritası düzenlendiği görülmektedir (EK-16). Sonrasında, destek tutarları ve oranları, başvuru tarihleri gibi bilgileri içeren başvuru çağrı ilanı yayınlanmaktadır (EK-17). Başvuru çağrı ilanlarını, başvuru çağrı rehberlerinin (EK-18) takip ettiği görülmektedir. Temel doküman denilebilecek başvuru çağrı rehberleri program amaçları, başvuru koşulları, destek bilgisi, uygun91 olan ve/veya uygun olmayan92 harcama kalemleri, yatırım süresi, başvuru paket içeriği, başvuru şekli, başvuruların değerlendirilmesi, sözleşme imzalanması, kontrol ve ödemeler, mali yönetim, usulsüzlük olarak değerlendirilecek 90 IPARD programı Avrupa Komisyonu tarafından 25 Şubat 2008 tarihinde, Türkiye’deki Yüksek Planlama Kurulu tarafından da 30 Aralık 2009 tarihinde onaylanmıştır. 2007-2013 yılları için hazırlanan IPARD Programı’na ilişkin uygulamalar, 29 Ağustos 2011 tarih ve C(2011)/6079 sayılı Avrupa Komisyonu kararı ile yetki devri verilmesinin ardından başlamıştır. ; IPARD Yönetim Otoritesi, T.C. Tarım ve Orman Bakanlığı, Tarım Reformu Genel Müdürlüğü. 91 Uygun sayılan harcamalara makine-ekipmanları alımları, yapım işleri, danışmanlık hizmeti alımı örnek verilebilir. 92 Uygun olmayan harcama kalemlerine örnek olarak şunlar verilebilir: Her türlü vergi, resim ve harçlar, işlem ücretleri, hayvan alımları, yem alımları, arsa/arazi alımı veya kiralanması 42 hususlar, bilgi talep/şikâyet/itirazlar ve görünürlük olmak üzere başvuruyla ilgili her türlü bilgiyi içermektedir.93 Başvuru aşamasından daha önceki başvurulara göre değişen hususlar varsa değişen hususlara özel dokümanlar yayınlanmaktadır (EK-19). Başvuracak gerçek ve tüzel kişilere kolaylık sağlaması açısından başvuru aşamaları bir animasyon haline getirilerek yine TKDK’nın internet sitesinde sunulduğu görülmektedir94. Başvuranların başvuruda kullanacağı dokümanlar şablon halinde Kurumun internet sitesinde sunulmaktadır (EK-20). Başvuran gerçek veya tüzel kişiler bu şablonların nasıl doldurulacağına yönelik kılavuzlardan yararlanabilmektedirler (EK-21). Hazırlanan başvuru dosyaları öncelikle TKDK’nın başvuru dönemlerinde kullanıma açtığı çevrimiçi başvuru sitesinden yapılmaktadır (EK-22). Çevrimiçi başvuru başarıyla tamamlandıktan sonra hazırlanan proje dosyası belirtilen süre içerisinde TKDK İl Koordinatörlüklerine teslim edilmesi istenmektedir. Teslim edilen proje dosyaları başvuru çağrı rehberlerinde belirtilen hususlara göre kontrol edilmekte ve uygun bulunan başvurularla95 sözleşme imzalanmaktadır.96 Sözleşme imzalandıktan sonra projenin hayata geçirilmesi beklenmektedir. Proje hayata geçirildikten, başvuru sahibi yaptığı harcamaları kanıtlayıcı dokümanlar97 ve ulusal mevzuata göre düzenlenmesi gereken dokümanlarla98 birlikte TKDK’ya başvurarak destekten faydalanmaktadır. Sözleşme imzalanmasından sonrasıyla destek talep edilmesi 93 Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Desteğine Başvuru Çağrı Rehberi , 2018, http://www.tkdk.gov.tr/Content/File/BasvuruFiles/BasvuruPaketiHazirlamaDokumanlari/Bas vuruCagriRehberi/IPARDII/3.0/302.pdf , (28.04.2019) 94 Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Desteğine Başvuru İşlemleri Animasyon Filmi, 2018, http://www.tkdk.gov.tr/Video/basvuru-islemleri-animasyon-filmi- 70, (28.04.2019) 95 Sözleşme imzalamaya uygun bulunan ve hak kazananlar TKDK internet sitesinden duyurulmakta ve bulunduğu ildeki temas noktasınca davet edilmektedir. 96 İmzalanan sözleşme AT sözleşmesi olarak tanımlanmaktadır. Projeyle ilgili, yatırım süresi, destek tutarı, destek miktarı, tarafların sorumlulukları, tarafların yükümlülükleri vb. her türlü bilgiyi içermektedir. 97 Harcama kanıtlayıcı belgelere örnek olarak şunlar verilebilir: fatura, sevk irsaliyesi, banka dekontları, çek fotokopileri, banka hesap bilgisi dokümanı vs. 98 Örneğin vergi borcu yoktur belgesi, iş yeri açma çalışma ruhsatı, çevre izin belgesi, işletme kayıt belgesi vs. 43 arasındaki süreçte dikkat edilecek hususlara yönelik de rehberler hazırlanmış ve TKDK’nın internet sitesinde sunulmuştur.99 Desteklenen projeler beş yıl süreyle takip edilmektedir. Bu süre aynı zamanda önceki aşamalarda oluşturulan her türlü dokümanın saklanması için gerekli minimum süredir. IPARD Ajansı olarak görev yapan TKDK aracılığıyla imzalanan sözleşmeler AT Sözleşmesidir. Bu sözleşmelerde AT yüklenicisi100, hibe faydalanıcısı101, başvuru sahibi aynı gerçek veya tüzel kişi olmaktadır. Bir örnekle açıklamak gerekirse; bal üretimi için arıcılık yapan bir gerçek kişi, kovanlardan ve çeşitli makine-ekipmanlar temini proje hazırlamak suretiyle başvurduğunda, hem başvuru sahibi, hem AT yüklenicisi hem de hibe yararlanıcısı olmaktadır. 3. AVRUPA BİRLİĞİ TARAFINDAN FONLANAN YARDIMLARIN TÜRKİYE’DE VERGİLENDİRİLMESİ 1980’li yıllara kadar hâkim olan genel görüş nedeniyle Türkiye’de kalkınma planları daha ziyade ithal ikameci bir teşvik sistemiyle düzenlenmiş ancak 1980’lerde yükselen liberalizasyon politikaları sonucu bu tarihten itibaren ihracatı artırıcı teşvik tedbirleri alınarak kaynaklar bu alana kaydırılmıştır. Bu nedenle, ihracatta vergi iadesi, teşvik primi gibi direkt olarak ihracata bağlı nakit destekler bu dönemde verilmeye başlanmıştır. Ancak 1990’lı yıllarda imzalanan Gümrük Birliği Anlaşması sonucunda teşvik sistemi AB ile uyumlaştırılarak nakit krediler büyük oranda kaldırılmış ve vergisel teşvikler ön plana çıkmaya başlamıştır.102 99 Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Desteğine Ödeme Talep Rehberi, 2018, http://www.tkdk.gov.tr/Content/File/BasvuruFiles/OdemeTalepIslemleri/IPARD_II_3Cagri_ OTP_Hazirlama_Rehberi.pdf, (28.04.2019) 100 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”, Madde 3, 4. 101 a.g.e., Madde 3,8. 102 Fatih Leblebici, Devlet Yardımlarının Uygulanmasının Maliyeti ve Ekonomik Göstergelerle Mukayesesi, Ankara: DPT Yayınları No:2663, 2002, s.6. 44 3.1.ULUSAL VERGİ KANUNLARINDAKİ HUSUSLAR IPA fonları aracılığıyla desteklenen projeler birçok farklı içeriğe sahip olabilirler. Sadece teknik destek içerikli projeler olabileceği gibi, makine ve ekipman alımına yönelik projeler de IPA fonlarından desteklenebilmektedir. Hatta hizmet alımları, yazılım temini, yapım işleri, yapı modernizasyon işleri de söz konusu fonların destek kapsamına girebilmektedir. IPA fonlarıyla desteklensin veya desteklenmesin hizmet temini, yapım işleri, makine ve ekipman alımı gibi konularda oluşturulan projeler kapsamında harcama yapıldığında ve/veya hibe desteği temininde ulusal mevzuata göre gelir vergisi, kurumlar vergisi, özel tüketim vergisi, katma değer vergisi, veraset ve intikal vergisi, damga vergisi ve harç ortaya çıkmaktadır. AB tarafından fonlanan yardımların ülkemiz vergi mevzuatı karşısındaki durumu aşağıda anlatılmaya çalışılmıştır. 3.1.1. Katma Değer Vergisi Katma değer vergisi (KDV); genel olarak tüm mal ve hizmetleri vergi konusuna alan, üretim aşamasından nihai tüketime kadar tüm iktisadi aşamaları kapsayan çok aşamalı, iktisadi aşamaların her birinde yaratılan değeri kendisine matrah kabul eden bir vergi olarak tanımlanabilir. Katma değer vergisi, üretimden tüketime kadar malın geçirdiği her iktisadi aşamada alındığından bir yayılı muamele vergisi niteliği taşımaktadır.103 KDV 25 Ekim 1984 tarihli ve 18563 sayılı resmi gazetede yayınlanan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ile vergi sistemimize dâhil olmuştur. Söz konusu kanunun yürürlüğe girme tarihi 1 Ocak 1985’tir. KDV’nin konusu 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun birinci maddesinde “Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir: 103 Doğan Şenyüz, Mehmet Yüce, Adnan Gerçek, Türk Vergi Sistemi, 12. b., Bursa: Ekin Basın Yayın Dağıtım, 2015, s.241. 45 Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, her türlü mal ve hizmet ithalatı, diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler” olarak tanımlanmıştır. Buradan da anlaşılacağı KDV’nin iki unsuru bulunmaktadır. Bunlardan biri belirli biri işlemin yapılması, diğeri ise bu işlemin Türkiye’de yapılmasıdır.104 Dolayısıyla vergiyi doğuran olay malın teslimi veya hizmetin ifasıdır.105 KDV’nin mükellefi, vergiye katlanmak zorunda olan nihai tüketicilerdir. Bunlara iktisadi mükellef de denir. Ayrıca nihai tüketiciden satış bedeliyle beraber vergiyi tahsil edip vergi dairesine yatırmakla mükellef olan kanuni mükellefler de vardır. Kanuni mükelleflerin vergiyi yatırmasıyla kendi mal varlıklarında herhangi bir değişim olmaz. KDV’nin matrahı, teslim ve hizmet işlemlerinde matrah, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir. Matrah ithalatta, taşımalarda farklı olarak belirlenmektedir. Ayrıca Katma Değer Vergisi Kanunu’nda özel matrah şekilleri belirtilmiştir (KDVK mad. 23). KDV’nin oranı Katma Değer Vergisi Kanunun 23. maddesine göre % 10’dur. Fakat Cumhurbaşkanı’na bu oranı, dört katına kadar artırmaya, % 1'e kadar indirmeye ve farklı vergi oranları tespit etmeye yetki verilmiştir. 30 Aralık 2007 tarihli ve 26742 sayılı resmi gazetede yayınlanan mal ve hizmetlere uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Karara göre güncel durumda genel KDV oranı % 18’dir.106 İndirilmiş oran olarak uygulanan iki oran mevcuttur. Bunlar, % 8107 ve % 1’dir.108 KDV’de genel olarak istisna kullanılmaktadır.109 İstisna vergi konusuna getirilen sınırlamalar olarak tanımlanabilir. İstisna vergi kanunlarına göre esas itibariyle vergilendirilmesi öngörülen bir konunu kısmen veya tamamen, geçici veya sürekli bir bicinde şarta bağlı veya bağlı olmayarak vergi dışında tutulmasını ifade eder. Buradan da anlaşılacağı üzere istisna vergi konusunda getirilmiş bir daraltmadır denilebilir.110 Katma Değer Vergisi Kanununun on birinci maddesi ila on dokuzuncu maddesi arasında KDV 104 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.242. 105 Erdem, a.g.e., s.95. 106 30 Aralık 2007 tarihli ve 26742 sayılı resmi gazetede yayınlanan Mal ve Hizmetlere uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Karar madde 1(a). 107 a.g.e., Madde 1(c). 108 a.g.e., Madde 1(b). 109 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.285. 110 Erdem, a.g.e., s.97. 46 istisnaları tanımlanmıştır. Mal ve hizmet ihracatı konusunda, ithalat ve diplomatik istisnalar Katma Değer vergisi Kanunundaki istisnalara örnek verilebilir. Vergi yasalarına göre vergilendirilmesi gereken yükümlünün kısmen veya tamamen, geçici veya sürekli, şarta bağlı olarak veya olmayarak vergi dışında tutulması muafiyet olarak tanımlanır.111 Katma Değer Vergisi Kanununda muafiyet kavramı ayrıca tanımlanmış istisnalar ile birlikte anılmıştır. KDV muafiyetine örnek olarak Türkiye’de ikamet etmeyen yolcu muafiyeti, serbest meslek erbabı muafiyeti gösterilebilir.112 8 Mayıs 2009 tarihli ve 27222 sayılı resmi gazetede yayınlanan Türkiye- IPA Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği’nde (Sıra No:1), IPA kapsamında yapılacak yardımlarda Avrupa Topluluğu Yüklenicisi sıfatıyla yardımdan faydalanacak gerçek veya tüzel kişilerin KDV istisnasına sahip olacakları belirtilmiştir. Söz konusu tebliği 4.3.1. numaralı ve Anlaşma Hükmü başlıklı maddesinde “AT yüklenicileri, AT sözleşmesi kapsamında sunulan herhangi hizmet ve/veya tedarik edilen mal ve/veya yapılan iş için KDV’den muaf tutulacaklardır. Bir tedarikçi tarafından AT yüklenicisine temin edilen mallar veya sunulan hizmetler veya yapılan işler de KDV’den muaf tutulacaktır. Bu muafiyet sadece AT sözleşmesi kapsamında AT yüklenicisi tarafından teslim edilen mallar veya sunulan hizmetler veya yapılan işler ile bağlantılı olarak temin edilen mallara veya sunulan hizmetlere veya yapılan işlere uygulanacaktır. Bir AT yüklenicisi veya bu anlaşmada öngörüldüğü şekilde muafiyete hak kazanan AT yüklenicisine mal teslim eden ve/veya hizmet sunan veya iş yapan herhangi bir tedarikçi, bu Anlaşmada öngörüldüğü şekilde KDV'den muaf olarak teslim ettiği mallar veya sunduğu hizmetler veya yürüttüğü işlerle ilgili olarak ödediği KDV'yi, diğer işlemleri için tahsil ettiği KDV'den indirme hakkına sahiptir. Eğer AT yüklenicisi veya tedarikçi bu imkânı kullanamazsa, KDV'nin iadesine ilişkin Türk mevzuatı kapsamında istenen gerekli belgelerle birlikte vergi idaresine yazılı talepte bulunması halinde vergi idaresinden doğrudan KDV iadesi alabilecektir” hükmü mevcuttur. Buradan da anlaşılacağı üzere AT yüklenicisi bir tedarikçi tarafından sunuluna hizmet veya teslim edilen mal alımlarında KDV’den muaf olacaktır. Yalnız KDV istisnası sadece KDV’nin iktisadi mükellefi olan son tüketici için geçerli olmaktadır. Bununla beraber tedarikçi 111 a.g.e., s.96. 112 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.285-287. 47 sunduğu hizmet veya teslim ettiği mallarla ilgili ödediği KDV’yi diğer işlemleri için tahsil ettiği KDV’den indirme hakkına sahiptir.113 KDV istisnasından faydalanabilmek için AT yüklenicisi imzaladığı AT sözleşmesi, başvuru talep dilekçesi ve bilgi formuyla birlikte, eğer AT Sözleşmesinde kendisine ayrılan bütçe payı bir milyon avrodan fazla ise Gelir İdaresi Başkanlığı’na, bütçe payı bir milyon avrodan (bir milyon avro dâhil) az ise ilgili Vergi Dairesi Başkanlığı’na başvurulmalıdır.114 Gerekli incelemelerden sonra AT yüklenicisine KDV istisnası sertifikası teslim edilecektir. AT yüklenicisi hizmet ifası ve/veya mal alımlarında bu sertifikayı ibraz etmek suretiyle, KDV hesaplanmasına gerek kalmadan düzenlenecek faturaları teslim alabilecektir. 3.1.2. Özel Tüketim Vergisi Özel Tüketim Vergisi (ÖTV), 6 Haziran 2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu ile Türk Vergi Sistemine dâhil olmuştur. Ülke mevzuatının sadeleştirilmesi ve AB mevzuatına uyumu amaçlanarak hazırlanan Özel Tüketim Vergisi Kanunu tescil harcı, ek vergi, tüketim vergisi ve benzeri on altı adet vergi, harç, fon ve payı 115 yürürlükten kaldırmıştır. 116 ÖTV’nin konusu KDV’nin aksine hizmet ifası ve/veya mal teslimi yerine sadece mal teslimi oluşturmaktadır. Diğer bir deyişle hizmetler ÖTV’nin konusuna girmemektedir.117 ÖTV’nin konusuna giren mallar bir defaya mahsus vergilendirilmektedirler. 113 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”, 2018, Madde 4,3,1. 114 a.g.e., Madde 4.3.2.1. 115 Yürürlükten kaldırılan vergi, harç, fon ve paylar şunlardır: “akaryakıt fiyat istikrar payı, taşıt araçları trafik tescil harcı, taşıt alım vergisi, ek taşıt alım vergisi, kdv kanununun 60 ncı maddesine göre alınan ek vergi, akaryakıt tüketim vergisi, alkollü içki ve tütün mamullerinden alınan savunma sanayii destekleme fonu, eğitim, gençlik, spor ve sağlık hizmetleri vergisi, motorlu taşıtların kayıt, tescil ve devirlerinde alınan eğitime katkı payı, motorlu taşıtların kayıt, tescil ve devirlerinde alınan özel işlem vergisi, tütün mamulleri ve alkollü içeceklerden alınan mera payı, taşıt alım vergisinin ¼’ü oranında alınan çevre kirliliğini önleme fonu, toplu konut fonu, tütün, tütün mamulleri ve alkollü içkiler düzenleme kurumu payı, şehit, malul, dul ve yetimleri payı, federasyonlar fonu.” 116 2002/41 numaralı vergi sirküleri. 117 6 Haziran 2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu Madde 1 48 ÖTV’de vergiyi doğuran olay Özel Tüketim Vergisi Kanununda belirtilen listelerde yer alan malların bir kısmında teslime bir kısmında ithalata, bir kısmında da ilk edinime bağlanmıştır.118 Burada belirtilen mal teslimi KDV ile aynıdır. Diğer bir deyişle ÖTV mal teslimi fatura düzenlenmesinden önceyse mal tesliminde, fatura düzenlenmesi mal tesliminden önceyse fatura düzenlendiğinde ortaya çıkar. İthalatta ise gümrük vergisine tabi mallar için gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabii olmayan mallar için gümrük beyannamesinin tescil edilmesi vergiyi doğuran olay sayılmaktadır. İlk edinim ile vergiyi doğuran olayın ortaya çıkması kayıt ve tescile tabi malların tüketici adına kayıt ve tescil edilmesine bağlıdır.119 ÖTV’nin mükellefi vergi konusuna giren mal gruplarına ve bu malların özelliklerine göre değişiklik göstermektedir. Örneğin petrol ürünlerinin, tütün, alkollü ve kolalı içeceklerin imal edilmesi durumunda imalatçılar, ithal edilmesi durumunda ithalatçılar vergi mükellefidir. Kayıt ve tescile tabi mallar için ilk edinimi yapan mükelleftir. Lüks tüketime tabi mallar için ise mal teslimidir.120 ÖTV’nin matrah hesaplamasında hem ad valorem hem de spesifik yöntem kullanılmaktadır.121 Örneğin petrol ürünlerinde matrahın hesaplanması spesifik yönteme göre yapılırken, çamaşır makinelerinde matrah değer esasıyla hesaplanmaktadır. ÖTV tutarı vergi oranı, maktu miktarı ve her ikisinin uygulanmasıyla ortaya çıkar. Örneğin buzdolapları için matrah üzerinden % 6,7 ÖTV hesaplanırken, petrol ürünlerinden olan kalorifer yakıtı için kilogram başına 0,4760 lira vergi hesaplanmaktadır. Bununla beraber tütün ürünleri gibi bazı mallarda ise belirtilen asgari maktu vergi tutarının altında kalmayacak şekilde değer esaslı hesap yapılmaktadır. 8 Mayıs 2009 tarihli ve 27222 sayılı resmi gazetede yayınlanan Türkiye-IPA Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği’nde (Sıra No:1), IPA kapsamında yapılacak yardımlarda Avrupa Topluluğu Yüklenicisi sıfatıyla yardımdan faydalanacak gerçek veya tüzel kişilerin ÖTV istisnasına sahip olacakları belirtilmiştir. Söz konusu tebliğin 4.4.1. 118 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.305. 119 a.g.e., s.306-307. 120 6 Haziran 2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu I II, III ve IV sayılı listeler. 121 ÖTV, 6 Haziran 2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu I sayılı listedeki mallar spesifik yöntemle, II, III, IV sayılı listelerindeki mallarda advalorem yöntemle hesaplanır. 49 numaralı ve Anlaşma Hükmü başlıklı maddesinde “IPA Çerçeve Anlaşması’nın 26. maddesinin 2/d maddesinde; “AT yüklenicilerinin harcamaları ÖTV’den muaf tutulacaktır. Bu muafiyet yalnızca, AT sözleşmesi kapsamında AT yüklenicisi tarafından tedarik edilen mallar ve/veya sunulan hizmetler ve/veya yapılan işler ile bağlantılı harcamalara uygulanacaktır” hükmü mevcuttur. Buradan da anlaşılacağı üzere AT yüklenicisi bir tedarikçiden temin ettiği mallarda Özel Tüketim Vergisi Kanununa göre ÖTV mükellefi olması gereken durumlarda ÖTV’den muaf olacaktır. ÖTV istisnasından faydalanabilmek için AT yüklenicisi öncelikle KDV istinası sertifikası temin edecektir. KDV istisnası sertifikası hem KDV istinası hem de ÖTV istisnasından faydalanmak için kullanılabilmektedir.122 Böylece AT yüklenicisi mal alımlarında bu sertifikayı ibraz etmek suretiyle, KDV ve ÖTV hesaplanmasına gerek kalmadan düzenlenecek faturaları teslim alabilecektir. 3.1.3. Gelir Vergisi Gelir kavramını, kaynak teorisi kişilerin sahip oldukları üretim faktörlerinin üretim faaliyetinde kullanılması sonucu elde ettikleri değerler olarak tanımlanırken, safi artış teorisi kişilerin belirli bir dönem içerisinde elde ettikleri iktisadi kazançlar ve menfaatler olarak tanımlamaktadır.123 Gelir, 31 Aralık 1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 1. maddesinde ise “gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır” olarak tanımlanmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nda yedi gelir unsuru belirtilmiştir. Bunlar; “ticarî kazançlar, ziraî kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları, diğer kazanç ve iratlardır” (GVK mad. 2). Gelir vergisinin mükellefi Gelir Vergisi Kanunu’na göre Türkiye’de yerleşik gerçek kişilerdir. Mükellefler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler. Gelir vergisinde gelir elde etme ücretler, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı için nakden veya aynen tahsil esasına bağlıdır. Diğer 122 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”,2018, Madde 4,4,2. 123 Erdem, a.g.e., ss.189-190. 50 bir deyişle bu tip unsurlarda gelirin kişinin mal varlığına girmesi esas alınır. Ticari kazançlar ve zirai kazançlar için ise hem tahsil hem de tahakkuk esası göz önüne alınır. Diğer bir deyişle bu tür unsurlarda gelirin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmesi ve ödeme aşamasına gelmesi gelir olarak değerlendirilmesi için gereklidir.124 Gelir unsurlarından biri olan diğer kazanç ve iratlar diğer gelir unsurları içerisine girmeyen veya bunlarla ilişkilendirilmeyen gelirleri ifade etmektedir. Gelir Vergisi Kanunu’nda iki çeşidinden bahsedilmektedir. Bunlar; değer artışı kazançları ve arızi kazançlardır (GVK mad. 80). Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen değer artış kazançları altı adettir (GVK mad.8) Bunlar:  İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.  Gelir Vergisi Kanununun yetmişinci maddenin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı hakların (ihtira beratları hariç) elden çıkarılmasından doğan kazançlar.  Telif haklarının ve ihtira beratlarının müellifleri, mucitleri ve bunların kanunî mirasçıları dışında kalan kimseler tarafından elden çıkarılmasından doğan kazançlar.  Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar.  Faaliyeti durdurulan bir işletmenin kısmen veya tamamen elden çıkarılmasından doğan kazançlar.  İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) Gelir Vergisi Kanunu yetmişinci maddenin birinci fıkrasının (1), (2), (4) ve (7) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tâbi çiftçilerin ziraî istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dâhil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlardır. Ayrı ayrı sayılan bu altı adet değer artış kazancı haricinde kalan gelirler doğal olarak gelir vergisi dışında kalmaktadır. Arızi kazançlar ise geçici ve/veya sürekliliği olmayan 124 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., ss.7-8. 51 kazançlardır. Arızi kazançlar Gelir Vergisi Kanunu’nun seksen ikinci maddesinde altı adet olarak belirlenmiştir. Bunlar;  Arızi olarak ticarî muamelelerin icrasından veya bu nitelikteki muamelelere tavassuttan elde edilen kazançlar.  Ticarî veya ziraî bir işletmenin faaliyeti ile serbest meslek faaliyetinin durdurulması veya terk edilmesi, henüz başlamamış olan böyle bir faaliyete hiç girişilmemesi, ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen hâsılat.  Gayrimenkullerin tahliyesi veya kiracılık hakkının devri karşılığında alınan tazminatlar ile peştemallıklar (kiracıya ait tesisat ve malların tahliye ve devri sırasında kiralayan veya yeni kiracıya devrinde doğan kazançlar dâhil).  Arızi olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hâsılat.  Gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar (zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dâhil).  Dar mükellefiyete tâbi olanların Gelir Vergisi Kanunu’nun kırk beşinci maddede yazılı işleri arızi olarak yapmalarından elde ettikleri kazançlardır. Ayrı ayrı sayılan bu altı adet arızi kazanç haricinde kalan kazançlar doğal olarak gelir vergisi dışında kalmaktadır. Artan oranlı bir vergi olan gelir vergisi oranları Tablo 5’te gösterilmiştir. Tablo 5 : 2019 Yılı Gelirlerine Uygulanan Gelir Vergisi Matrah Oran Açıklama 18.000 TL'ye kadar % 15 Tüm gelirler için geçerlidir. 40.000 TL'nin 18.000 TL'si için 2.700 TL, % 20 Tüm gelirler için geçerlidir. fazlası 148.000 TL'nin 40.000 TL'si için 7.100 TL, Ücret gelirleri için fazlası geçerlidir. % 27 98.000 TL'nin 40.000 TL'si için 7.100 TL,, Ücret dışındaki tüm gelirler fazlası için geçerlidir. 148.000 TL'den fazlasının 148.000 TL'si için Ücret gelirleri için % 35 36.260 TL, fazlası geçerlidir. 52 98.000 TL'den fazlasının 98.000 TL'si için Ücret dışındaki tüm gelirler 22.760 TL, fazlası için geçerlidir. Kaynak: 31 Aralık 1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, Madde 103. IPA kapsamında faydalanılacak yardımların Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen yedi gelir unsurundan herhangi biri dâhilinde gelir vergisine tabi tutulabilmesi mümkündür. Bu durumun engellenmesi için Gelir Vergisi Kanunu’na geçici seksen dördüncü madde eklenmiştir. Bu maddede “AB organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibeler, özel bir fon hesabında tutulur ve gelir olarak dikkate alınmaz. Söz konusu hibelerle gerçekleştirilecek projelere ilişkin olarak bu fondan yapılan harcamalar, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider ve maliyet olarak dikkate alınmaz. Proje sonunda herhangi bir şekilde harcanmayan ve iade edilmeyen tutarın kalması hâlinde bu tutar gelir kaydedilir. Birinci fıkra çerçevesinde sağlanan hibelerle finanse edilen yıllara sâri inşaat ve onarım işlerine ilişkin ödemeler üzerinden ve yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden, fon hesabından yapılan harcama tutarları ile sınırlı olmak üzere, 94 üncü maddenin birinci fıkrasının (2) ve (3) numaralı bentleri ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi ve 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) ve (b) bentleri uyarınca vergi kesintisi yapılmaz.” hükmü bulunmaktadır.125 Dolayısıyla IPA kapsamında yapılacak yardımlardan faydalananlar, edindikleri bu yardımları gelir olarak bildirmeyeceklerdir. 3.1.4. Kurumlar Vergisi Kurumlar vergisi aslında kurumların gelir vergisidir denilebilir ve başta sermaye şirketleri olmak üzere tüzel kişilikleri bulunsun bulunmasın kanunda kurum olarak ifade edilen iktisadi birimlerin kazançlarını vergilendirir. Türk mevzuatında kurum kazancıyla 125 31 Aralık 1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununa, 18 Nisan 2013 tarihli ve 28622 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 6456 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun İle Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun on beşinci maddesiyle geçici seksen dördüncü madde eklenmiştir. 53 gelir vergisindeki gelir unsurları aynıdır. Kurumların, gelir vergisi kanununda belirtilen gelir unsurlarından elde ettiği gelirlere kurum kazancı denilmektedir.126 Kurumlar vergisi, kurum kazancının elde edilmesiyle ortaya çıkmaktadır. Tam mükellefler için kurum kazancı, kazancın tahakkuk ve tahsil esasına bağlıyken, dar mükellefiyette ticari ve zirai faaliyetlerde bulunanlar için tahakkuk ve tahsil, diğer gelir unsurlarından gelir sağlanması halinde nakden veya aynen tahsil esasına bağlıdır.127 Sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, iş ortaklıkları, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler, kurumlar vergisinin mükellefleridir. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun (KVK) ikinci maddesinde mükellefler şöyle sıralanmıştır:  Sermaye şirketleri: 29/6/1956 tarihli ve 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketidir. Bu Kanunun uygulanmasında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tâbi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar sermaye şirketi sayılır.  Kooperatifler: 24/4/1969 tarihli ve 1163 sayılı Kooperatifler Kanununa veya özel kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile benzer nitelikteki yabancı kooperatifleri ifade eder.  İktisadî kamu kuruluşları: Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, faaliyetleri devamlı bulunan ve birinci ve ikinci fıkralar dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler iktisadî kamu kuruluşudur.  Yabancı devletlere, yabancı kamu idare ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler, iktisadî kamu kuruluşu gibi değerlendirilir.  Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler: Dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler ile benzer nitelikteki yabancı işletmeler, dernek veya vakıfların iktisadî işletmeleridir. Bu Kanunun uygulanmasında sendikalar dernek; cemaatler ise vakıf sayılır. 126 Erdem, a.g.e., s.194. 127 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.150-151. 54  İktisadî kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmaması mükellefiyetlerini etkilemez. Mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesi bunların iktisadî niteliğini değiştirmez.  İş ortaklıkları: Yukarıdaki fıkralarda yazılı kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle, belli bir işin birlikte yapılmasını ortaklaşa yüklenmek ve kazancını paylaşmak amacıyla kurdukları ortaklıklardan bu şekilde mükellefiyet tesis edilmesini talep edenler iş ortaklıklarıdır. Bunların tüzel kişiliklerinin olmaması mükellefiyetlerini etkilemez. Mükelleflerden kanuni veya iş merkezlerinden herhangi biri Türkiye’de bulunanlar tam mükellef sayılmakta ve hem Türkiye’de hem de diğer ülkelerdeki kurum kazançları üzerinden vergilendirilmektedirler (KVK mad.3). Kanuni veya iş merkezlerinin ikisi de Türkiye dışında bulunan mükellefler ise dar mükellef sayılmakta ve sadece Türkiye’deki faaliyetlerinden elde ettikleri kurum kazancı üzerinden vergilendirilmektedirler (KVK mad.3/2). Kurumlar vergisi genel oranı % 22’dir (KVK Geçici Madde 10). Bununla beraber Ticaret Bakanlığı tarafından teşvik belgesine bağlanan yatırımların düşük oranda vergilendirilmesi mümkündür. Yatırımların teşviki amacıyla Türkiye sosyo-ekonomik gelişmişlik açısından altı bölgeye ayrılmıştır.128 Bu bölgelerde belirli alan ve büyüklükte yapılacak yatırımlara belirli miktarlarda katkı sağlanacak ve bu katkı miktarı tutarlarına ulaşana kadar indirimli vergi oranı uygulanacaktır. Böylece kurumlar vergisi oranı % 2,2 ila % 15,4 arasında uygulanabilmektedir. Bu oranlar Tablo 6’daki gibidir. Tablo 6: Yatırımlara Uygulanacak Katkı ve İndirimli Vergi Oranları Bölgesel Teşvik Uygulamaları Büyük Ölçekli Yatırımlar 128 19 Haziran 2012 tarihli ve 28328 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar. 55 Kurumlar vergisi Kurumlar vergisi Yatırıma katkı Yatırıma katkı Bölgeler veya gelir vergisi veya gelir vergisi oranı (%) oranı (%) indirim oranı (%) indirim oranı (%) 1 10 30 20 30 2 15 40 25 40 3 20 50 30 50 4 25 60 35 60 5 30 70 40 70 6 35 90 45 90 Kaynak: 19 Haziran 2012 tarihli ve 28328 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar. IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar vergilendirilmesini önlemek amacıyla Gelir Vergisi Kanunu’na geçici seksen dördüncü madde eklenmiştir. Bu maddede “Avrupa Birliği organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibeler, özel bir fon hesabında tutulur ve gelir olarak dikkate alınmaz. Söz konusu hibelerle gerçekleştirilecek projelere ilişkin olarak bu fondan yapılan harcamalar, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider ve maliyet olarak dikkate alınmaz. Proje sonunda herhangi bir şekilde harcanmayan ve iade edilmeyen tutarın kalması hâlinde bu tutar gelir kaydedilir. Birinci fıkra çerçevesinde sağlanan hibelerle finanse edilen yıllara sâri inşaat ve onarım işlerine ilişkin ödemeler üzerinden ve yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden, fon hesabından yapılan harcama tutarları ile sınırlı olmak üzere, 94 üncü maddenin birinci fıkrasının (2) ve (3) numaralı bentleri ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi ve 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) ve (b) bentleri uyarınca vergi kesintisi yapılmaz.” hükmü bulunmaktadır. Dolayısıyla IPA kapsamında yapılacak yardımlardan faydalananlar, edindikleri yardımı özel bir fon hesabında tutarak kullanmak suretiyle bu yardımları gelir olarak bildirmeyecek ve kurumlar vergisi ödemeyeceklerdir. Ayrıca yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerine ilişkin ödemeler üzerinden ve yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden vergi kesintisi yapılmayacaktır. 56 3.1.5. Diğer Vergi ve Harçlar IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar gelir vergisi, kurumlar vergisi, katma değer vergisi ve özel tüketim vergisinden başka damga vergisi, özel iletişim vergisi, veraset ve intikal vergisi, motorlu taşıtlar vergisi ve harçlara konu olabilmektedir. 3.1.5.1. Özel İletişim Vergisi İletişim hizmetleri alanının vergilendirilmesi amacıyla Gider Vergileri Kanunu’na eklenen bir maddeyle129 gider vergileri arasına dâhil edilen özel iletişim vergisi tek aşamalı olup özel tüketim vergisi karakterine sahiptir.130 Özel iletişim vergisinin konusu elektronik haberleşme hizmetleri olup verginin mükellefi telekomünikasyon alt yapısını kurup işleten veya telekomünikasyon hizmeti sunan işletmecilerdir. 13 Temmuz 1956 tarih ve 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu (GDVK) 39. maddesi 4. Bendine göre verginin matrahı, katma değer vergisi matrahını oluşturan unsurlardan teşekkül etmektedir. Vergiyi doğuran olay katma değer vergisini doğuran olaya kıyasen uygulanarak verginin konusuna hizmetin ifası olarak belirlenmiştir (GDVK mad. 39/5). 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu’nun dokuzuncu maddesine göre özel iletişim vergisi oranı % 7,5’tur. IPA kapsamında faydalanılacak yardımların özel iletişim vergisinin konusu olması mümkündür. Fakat IPA Çerçeve Anlaşması’nda bulunan “Yukarıda bahsedilen vergiler, gümrük ve ithalat vergileri ile yükler ve/veya eş etkili vergilerden başka; aşağıda belirtilenler de muafiyet kapsamındadır: Özel İletişim Vergisi” hükmü131 nedeniyle IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar için imzalanacak AT Sözleşmesi kapsamında olan ve AT Sözleşmesi bütçesinden karşılanan özel iletişim vergisinin konusuna giren harcamaları, AT Sözleşmesinin süresi ile sınırlı olmak üzere, özel iletişim vergisinden 129 31 Temmuz 2004 tarihli ve 25539 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 16 Temmuz 2004 tarihli ve 5228 sayılı “Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun”, Madde 38. 130 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.325. 131 24 Aralık 2008 tarihli ve 27090 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanan “Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ve Avrupa Toplulukları Komisyonu Arasında Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) İle Temin Edilen Yardımın Uygulanması Çerçevesinde Türkiye Cumhuriyetine Sağlanan Avrupa Topluluğu Mali Yardımlarıyla İlgili İşbirliği Kuralları Hakkında Çerçeve Anlaşma”, Madde 26(2)i 57 istisna olacaktır. İstisna kapsamında AT Yüklenicisi, öncelikle özel iletişim vergisini ödeyecek ancak, AT Sözleşmesi kapsamında istisna olan harcamalar dolayısıyla ödenen özel iletişim vergisi tutarları, AT Yüklenicisine iade edilecektir.132 3.1.5.2. Damga Vergisi Damga vergisi, gerçekleştirilen hukuki işlemlerle ilgili olarak düzenlenen ve Damga Vergisi Kanunu’nda kâğıt diye ifade edilen belgeler üzerinden alınan resim niteliğinde bir mali yükümlülüktür.133 Damga vergisinin konusunu; akitlerle ilgili kâğıtlar ,kararlar ve mazbatalar, “ticarî işlemlerde kullanılan kâğıtlar” ile makbuzlar ve diğer kâğıtlar olmak üzere dört grupta toplanan kâğıtlar oluşturmaktadır.134 Damga vergisini doğuran olay, damga vergisine konu kâğıtların düzenlenmesine sebep olan olayların gerçekleşmesi değil, bu olaylara istinaden damga vergisi konusuna giren kâğıtların düzenlenmesidir.135 Bununla beraber kâğıtların vergi konusuna girip girmediğini kâğıdın özünün belirlenmesiyle olur. Kâğıdın özü şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılarak bulunur. Damga vergisinin mükellefi, vergi konusuna giren kâğıtları imza edenler olmakla beraber, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişiler ödemektedir.136 Verginin matrahı hem advalorem hem de spesifik yöntem kullanılarak hesaplanır. Damga vergisine konu kâğıt belirli bir meblağı içeriyorsa advalorem yöntem kullanılır. Bununla beraber damga vergisine konu kağıt belirli bir meblağı içermiyorsa nispi vergilendirme yapılamayacağı için spesifik yöntem kullanılarak maktu tutarlar üzerinden vergi hesaplanır.137 132 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”,2018, Madde 4,8,2. 133 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.329. 134 1 Temmuz 1964 sayılı ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, 1 sayılı Tablo. 135 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.330. 136 1 Temmuz 1964 sayılı ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, Madde 3 ve 4. 137 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.333. 58 IPA kapsamında faydalanılacak yardımların kullanılması öncesi, esnası ve sonrasında yardımlarla ilgili, damga vergisi konusuna giren kâğıtların düzenlenmesi mümkündür. Fakat IPA Çerçeve Anlaşması’nda bulunan “AT sözleşmeleri, Türkiye Cumhuriyeti'nde damga vergisine veya tescil harcına veya eş etkili diğer herhangi bir yükümlülüğe tabi olmayacaktır. Bu muafiyet, tedarik sözleşmeleri hariç, AT sözleşmeleri kapsamındaki işlemler ve ilgili ödeme emirlerine de uygulanacaktır” hükmü nedeniyle IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar için imzalanacak AT Sözleşmesi damga vergisinden istisna tutulacaktır. Ancak, AT Yüklenicisi ile tedarikçi arasında düzenlenen tedarik sözleşmesi damga vergisi istisnasından yararlanamayacaktır.138 3.1.5.3. Veraset ve İntikal Vergisi Servet unsurlarının bedelsiz el değiştirmelerin halinde söz konusu olan servet vergisine veraset ve intikal vergisi denilmektedir. Veraset ve intikal vergisi aslında iki verginin bir araya gelmesiyle oluşmuş bir vergidir. Bu vergilerden ilki olan veraset vergisi ölüme bağlı sebeplerle gerçekleşen el değiştirmeleri; ikincisi olan intikal vergisi ise sağlar arasındaki bedelsiz servet transferini konu alır.139 Veraset ve İntikal Vergisinin mükellefi, veraset tarikiyle veya ivazsız bir tarzda mal iktisap eden şahıstır.140 Buradan da anlaşılacağı üzere verginin mükellefi olmak için mal iktisabı yeterlidir. Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’nun üçüncü maddesinde muafiyetler sayılmıştır. Bunlar;  Amme İdareleri, emekli ve yardım sandıkları, sosyal sigorta kurumları, umumi menfaata hadim cemiyetler, siyasi partiler ve bunlara ait olan veya bunların aralarında kurdukları teşekküllerden Kurumlar Vergisine tabi olmayanlar;  Yukarı ki fıkrada sayılanlar dışında kalan hükmi şahıslara ait olup umumun istifadesi için ilim, araştırma, kültür, sanat, sıhhat, eğitim, din, hayır, imar, spor gibi maksatlarla kurulan teşekküller; 138 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”,2018, Madde 4.7.2. 139 Erdem, a.g.e., s.201. 140 8 Haziran 1959 tarihli ve 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu, Madde 5. 59  Yabancı Devletlerin Türkiye'de bulunan elçi, maslahatgüzar ve konsolosları (Fahri konsoloslar hariç) ile elçilik ve konsolosluklara mensup olan ve o Devletin tabiiyetinde bulunun memurları ve Türkiye'de resmi bir vazifeye memur edilenler ile bu sayılanların aileleri efradı (Mütekabiliyet şartıyla) (Türk tabiiyetinde bulunan şahıslardan veraset tarikıyle veya sair suretle mal iktisab edenlerle yukarda sayılanların dışında kalıp da Türkiye'de ikamet eden şahısların Türkiye'de bulunan mallarını veraset tarikıyla veya sair suretle iktisabedenler hariç). Ayrıca aynı kanunun dördüncü maddesinde istisnalar sayılmıştır: Bunlar;  Veraset tereke ile intikal eden ev eşyası ile murise ait zat eşyası ve aile hatırası olarak muhafaza edilen tablo, kılıç, madalya gibi eşya;  Değerleri 10 uncu maddeye göre belirlenen menkul ve gayrimenkul mallardan evlatlıklar da dahil olmak üzere füruğ ve eşten her birine isabet eden miras hisselerinin 400 000 000 lirası (202.154 TL) (füruğ bulunmaması halinde eşe isabet eden miras hissesinin 800 000 000 lirası (404.556 TL);  Örf ve adete göre verilmesi mütat bulunan hediye, cihaz, yüzgörümlüğü ve drahomalar (Gayrimenkuller hariç);  Bilümum sadakalar;  İvazsız suretle vaki intikallerin 10 000 000 lirası (4.656 TL) ;  Para ve mal üzerine düzenlenen yarışma ve çekilişler ile 14/3/2007 tarihli ve 5602 sayılı Şans Oyunları Hasılatından Alınan Vergi, Fon ve Payların Düzenlenmesi Hakkında Kanunda tanımlanan şans oyunlarında kazanılan ikramiyelerin 10 000 000 lirası (4.656 TL) ;  Üçüncü maddenin (a) ve (b) fıkraları şümulüne giren şahısların statüleri gereğince maksatları içinde usulüne uygun olarak yaptıkları yardımlar;  Amme idare ve müesseseleri ve 3659 sayılı kanuna tabi müesseseler ve amme menfaatlerine hadim cemiyetlerden veya emekli sandıklarından (Veya bu mahiyetteki kurumlardan) dul ve yetimlere bağlanan aylıklarla bu aylıklar dışında verilen emekli ikramiyeleri ile dul ve yetim evlenme ikramiyeleri ve hizmet müddetlerini doldurmamış bulunanların dul ve yetimlerine aylık yerine toptan yapılan ödemeler ve harb malülleriyle şehit yetimlerine tekel bey'iyelerinden ödenen paralar; 60  Harbde veya eşkiya müsademelerinde, manevra ve talimler esnasında veyahut bunlarda aldığı yaralar neticesinde ölen subay, astsubay ve erlerin (Jandarma dâhil) kezalik vazife esnasında ölen emniyet mensuplarının füru ve eşlerine ve ana ve babalarına intikal eden bütün mallar kıymetinden (b) fıkrasında kabul olunan miktarın bir misli:  Borçlar Kanununun 242 nci maddesine göre rücu şartı ile yapılan hibelerde bağışlananın bağışlayandan evvel vefatı halinde bağışlayana rücü eden hibe edilmiş mallar;  Sağlar arasında ivazsız bir tarzda vukubulan intikaller hariç olmak üzere kuru mülkiyet halinde intikal eden mallar (kuru mülkiyet halinde kaldığı müddetçe.)  Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflara kuruluşu için veya kurulduktan sonra tahsis olunan mallar.  Plaka tahdidi uygulanan illerde Cumhurbaşkanı Kararı ile yetkili kılınan trafik komisyonlarınca ticari plaka satışından elde edilen paralardan, ticari, plakalı taşıt sahiplerine dağıtılan miktarlar.  2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki tescilli taşınmaz kültür varlıklarının veraset ve intikal yoluyla devir ve iktisabına ilişkin işlemler.  Genel bütçeye dâhil dairelerle katma bütçeli idareler bütçelerinden kamu iktisadi teşebbüslerine yapılacak iktisadi transferler ve yardımlar.  28/3/2001 tarihli ve 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu kapsamında bireysel emeklilik hesabına yapılan Devlet katkılarının hak kazanılan kısımları. (b), (d) ve (e) bentlerine göre, her bir takvim yılında uygulanacak istisna hadleri, önceki yılda uygulanan istisna hadlerine bu yıla ilişkin olarak Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca belirlenen yeniden değerleme oranında artış yapılmak suretiyle tespit olunur. Artırım sırasında 1 milyon liraya kadar olan tutarlar dikkate alınmaz.  Aile hatırası olarak muhafaza edilen tablolar, bilumum sadakalar, Milli Piyango Kurumu tarafından düzenlenen çekilişler sonucu kazanılan ikramiyelerin tamamı vd. gibi veraset ve intikal vergisinden istisna olan mal iktisapları da mevcuttur. Veraset ve intikal vergisinin matrahı değer esaslı hesaplanır. İntikal eden malların kişiye mükellefe isabet eden safi tutar üzerinden hesaplanmasıyla veraset ve intikal 61 vergisi bulunur. Diğer bir deyişle öncelikle intikal eden malların safi tutarları bulunmalıdır. Safi tutar hesaplanırken indirilecek borçlara örnek olarak murisin belgeye bağlı borçları, intikal eden mala ait borçlar, defnetme masrafları verilebilir. Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 16. maddesinde safi tutar bulunduktan sonra kanunda belirlenen oranlar üzerinden veraset ve intikal vergisi alınacağı belirtilmektedir. Oranlar Tablo 7’de yer almaktadır. Tablo :7 Veraset ve İntikal Vergisi Oranları (2019) Veraset yoluyla İvazsız intikallerde vergi intikallerde vergi oranı (Yüzde) oranı (Yüzde) İlk 290.000,00 TL için 1 10 Sonra gelen 700.000,00 TL için 3 15 Sonra gelen 1.500.000,00 TL için 5 20 Sonra gelen 2.700.000,00 TL için 7 25 Matrahın 5.190.000,00 TL’yi aşan bölümü için 10 30 Kaynak: Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu. IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar dâhilinde iktisap edilen mallardan veraset ve intikal vergisinin konusuna girenler olması mümkündür. Fakat IPA Çerçeve Anlaşması’nda bulunan “Katılım Öncesi Yardım Aracı kapsamındaki proje ve/veya sözleşme ve/veya faaliyetlerden faydalananlar, Katılım Öncesi Yardım Aracı kapsamında ne şekilde olduğuna bakılmaksızın kendilerine transfer edilen mal ve/veya hak ve/veya sağlanan olanaklar ve/veya fonlar ile ilgili olarak doğan ‘Veraset ve İntikal Vergisi’nden muaf olacaklardır” hükmü nedeniyle IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar 62 dâhilinde iktisap edilen mallar veraset ve intikal vergisinden muaf olacaklardır. AT Sözleşmesi ile ilgili olarak herhangi bir şekilde karşılıksız kendilerine transfer edilen mal, hak, sağlanan olanaklar veya fonlara dair hibe yararlanıcıları, veraset ve intikal vergisinden istisna tutulacaktır. Dolayısıyla söz konusu transferlerle ilgili herhangi bir veraset veya intikal vergisi beyanında bulunulmayacaktır.141 3.1.5.4.Motorlu Taşıtlar Vergisi Motorlu taşıtlar vergisi, Türk Vergi Sisteminde yer alan üç servet vergisinden biridir. Servet unsurlarının tamamını değil, sadece kanunda sayılan motorlu taşıtları kapsamına alması nedeniyle özel servet vergisi niteliğindedir.142 Motorlu taşıtlar vergisinin konusu motorlu kara ve hava taşıtlarıdır.143 Fakat motorlu taşıt olmasına rağmen traktörler ve yüz santimetreküp motor hacminden küçük motor hacmine sahip motosikletler verginin konusuna girmemektedir. Motorlu taşıtlar vergisini doğuran olay motorlu taşıtların gerçek veya tüzel kişiler adına ilgili sicile kayıt ve tescili olmaktadır. Adlarına kayıt ve tescil yapılan bu gerçek veya tüzel kişiler motorlu taşıtlar vergisinin mükellefidir. Motorlu taşıtlar vergisi spesifik matrahlıdır. Tarifler araçların cinsi, yaşı, silindir hacimleri, oturma yeri, azami toplam ağırlığı, motor gücü, kalkış ağırlığı kriterleri esas alınarak I, II ve IV olmak üzere üç tarife tablosu halinde düzenlenmiş olup144 her yıl yayınlanan motorlu taşıtlar vergisi genel tebliği ile güncellenmektedir145. Tarife Tablo 8146, 9 ve 10’da gösterilmiştir. Tablo 8: Motorlu Taşıtlar Vergisi (I) Sayılı Tarife Cetveli Taşıt Değeri (TL) Satır Taşıtların Yaşları ile Ödenecek Yıllık Vergi Tutarı (TL) 141 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”,2018, madde 4,6,1,2. 142 Şenyüz, Yüce, Gerçek, a.g.e., s.391. 143 18 Şubat 1963 tarihli ve 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Kanunu, Madde 1 144 a.g.e., Madde 5-6 145 2019 yılı için belirlenen vergi miktarları 31 Aralık 2018 tarihli ve 30642 (Mükerrer) sayılı resmi gazete yayınlanan 51 Seri Numaralı Motorlu Taşıtlar Vergisi Genel Tebliği’nde belirlenmiştir. 146 1/1/2018 tarihinden (bu tarih dâhil) sonra kayıt ve tescil edilen otomobil, kaptıkaçtı, arazi taşıtları ve benzeri taşıtlar ile motosikletler için MTV miktarları. 63 Motor Numa Silindir rası 16 ve 1 - 3 yaş 4 - 6 yaş 7 - 11 yaş 12 - 15 yaş Hacmi yukarı yaş (cm³) 1- Otomobil, kaptıkaçtı, arazi taşıtları ve benzerleri 46.300’i aşmayanlar 1 861,00 600,00 336,00 220,00 78,00 1300 cm³ 46.300’i aşıp 81.100’i aşmayanlar 2 946,00 660,00 369,00 242,00 86,00 ve aşağısı 81.100’i aşanlar 3 1.033,00 720,00 403,00 264,00 94,00 46.300’i aşmayanlar 4 1.499,00 1.124,00 652,00 398,00 153,00 1301 - 1600 cm³ e 46.300’i aşıp 81.100’i aşmayanlar 5 1.649,00 1.236,00 717,00 437,00 168,00 kadar 81.100’i aşanlar 6 1.799,00 1.349,00 782,00 477,00 183,00 1601 - 115.900’i aşmayanlar 7 2.911,00 2.276,00 1.339,00 817,00 317,00 1800 cm³ e 115.900’i aşanlar 8 3.176,00 2.482,00 1.462,00 892,00 346,00 kadar 1801 - 115.900’i aşmayanlar 9 4.586,00 3.532,00 2.076,00 1.236,00 487,00 2000 cm³ e kadar 115.900’i aşanlar 10 5.003,00 3.854,00 2.265,00 1.349,00 531,00 2001 - 144.800’i aşmayanlar 11 6.879,00 4.994,00 3.120,00 1.864,00 738,00 2500 cm³ e kadar 144.800’i aşanlar 12 7.505,00 5.448,00 3.403,00 2.034,00 805,00 2501 - 289.700’i aşmayanlar 13 9.591,00 8.344,00 5.213,00 2.804,00 1.029,00 3000 cm³ e kadar 289.700’i aşanlar 14 10.464,00 9.102,00 5.687,00 3.059,00 1.123,00 3001 - 289.700’i aşmayanlar 15 14.606,00 13.143,00 7.917,00 3.952,00 1.449,00 3500 cm³ e 289.700’i aşanlar 16 15.935,00 14.337,00 8.636,00 4.311,00 1.582,00 kadar 3501 - 463.600’i aşmayanlar 17 22.965,00 19.831,00 11.679,00 5.213,00 2.076,00 4000 cm³ e kadar 463.600’i aşanlar 18 25.054,00 31.633,00 12.742,00 5.687,00 2.265,00 550.500’i aşmayanlar 19 25.054,00 28.186,00 16.693,00 7.503,00 2.911,00 4001 cm³ ve yukarısı 550.500’i aşanlar 20 41.004,00 30.749,00 18.211,00 8.184,00 3.176,00 64 Taşıtların Yaşları ile Ödenecek Yıllık Vergi Tutarı (TL) 16 ve 1 - 3 yaş 4 - 6 yaş 7 - 11 yaş 12 - 15 yaş yukarı yaş 2- Motosikletler 100-250 cm³’e kadar 161,00 121,00 90,00 56,00 22,00 251-650 cm³’ e kadar 333,00 252,00 161,00 90,00 56,00 651-1200 cm³’e kadar 856,00 509,00 252,00 161,00 89,00 1201 cm³ ve yukarısı 2.075,00 1.372,00 856,00 680,00 333,00 Kaynak: Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, Madde 4. Tablo 9 : Motorlu Taşıtlar Vergisi (II) Sayılı Tarife Cetveli Taşıtların Yaşları ile Ödenecek Yıllık Vergi Tutarı (TL) Tarife Cinsi ve Oturma Yeri/Azami 16 yaş ve Toplam Ağırlık 1-6 yaş 7-15 yaş yukarısı 1) Minibüs 1.029,00 1.029,00 1.029,00 2) Panel van ve motorlu karavanlar (Motor Silindir Hacmi) 1900 cm³ ve aşağısı 1.372,00 856,00 509,00 1900 cm³ ve yukarısı 2.064,00 1.372,00 856,00 3) Otobüs ve benzerleri (Oturma Yerleri) 25 kişiye kadar 2.597,00 1.551,00 680,00 26-35 kişiye kadar 3.114,00 2.597,00 1.029,00 36-45 kişiye kadar 3.466,00 2.940,00 1.372,00 46 kişi ve yukarısı 4.157,00 3.466,00 2.075,00 4) Kamyonet, kamyon, çekici ve benzerleri (Azami Toplam Ağırlık) 1.500 kilograma kadar 923,00 613,00 301,00 1.501-3.500 kilograma kadar 1.867,00 1.083,00 613,00 3.501-5.000 kilograma kadar 2.805,00 2.334,00 923,00 5.001-10.000 kilograma kadar 3.110,00 2.645,00 1.241,00 10.001-20.000 kilograma kadar 3.742,00 3.114,00 1.867,00 20.001 kilogram ve yukarısı 4.681,00 3.742,00 2.175,00 Kaynak: 51 Seri Numaralı Motorlu Taşıtlar Vergisi Genel Tebliği. Tablo 10 : Motorlu Taşıtlar Vergisi (IV) Sayılı Tarife Cetveli 65 Taşıtların Yaşları ile Ödenecek Yıllık Vergi Tutarı (TL) Tarife Cinsi Azami Kalkış Ağırlığı 11 yaş ve 1-3 yaş 4-5 yaş 6-10 yaş yukarısı Uçak ve helikopterler 1.150 kilograma kadar 17.378,00 13.896,00 10.420,00 8.334,00 1.151-1.800 kilograma kadar 26.072,00 20.852,00 15.639,00 12.510,00 1.801-3.000 kilograma kadar 34.768,00 27.813,00 20.852,00 16.683,00 3.001-5.000 kilograma kadar 43.464,00 34.768,00 26.072,00 20.852,00 5.001-10.000 kilograma kadar 52.160,00 41.725,00 31.290,00 25.028,00 10.001-20.000 kilograma kadar 60.855,00 48.681,00 36.506,00 29.197,00 20.001 kilogram ve yukarısı 69.548,00 55.633,00 41.725,00 33.379,00 Kaynak: 51 Seri Numaralı Motorlu Taşıtlar Vergisi Genel Tebliği. IPA kapsamında faydalanılacak yardımların motorlu taşıtlar vergisinin konusu olup üzerlerinden tablo 8, tablo 9 ve tablo 10’da belirtilen tutarlarda vergi tahsil edilmesi mümkündür. Fakat IPA Çerçeve Anlaşması’nda bulunan “Yukarıda bahsedilen vergiler, gümrük ve ithalat vergileri ile yükler ve/veya eş etkili vergilerden başka; aşağıda belirtilenler de muafiyet kapsamındadır: Motorlu Taşıt Vergisi” hükmü.147nedeniyle IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar için imzalanacak AT Sözleşmesi kapsamında olan ve AT Sözleşmesi bütçesinden karşılanan motorlu taşıtlar vergisinin konusuna giren harcamaları, AT Sözleşmesinin süresi ile sınırlı olmak üzere, motorlu taşıtlar vergisinden istisna olacaktır. İstisna kapsamında AT Yüklenicisi, öncelikle motorlu taşıtlar vergisini ödeyecek ancak, AT Sözleşmesi kapsamında istisna olan harcamalar dolayısıyla ödenen motorlu taşıtlar vergisi tutarı, AT Yüklenicisine iade edilecektir.148 3.1.5.5. Harçlar Harç, kişilerin özel menfaatlerine yönelik olarak belli bir kamu hizmetinden yararlanmaları karşılığında alınmaktadır. Yargı harçları, trafik harçları, pasaport harçları, 147 24 Aralık 2008 tarihli ve 27090 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazete ’de yayınlanan “Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti Ve Avrupa Toplulukları Komisyonu Arasında Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) İle Temin Edilen Yardımın Uygulanması Çerçevesinde Türkiye Cumhuriyetine Sağlanan Avrupa Topluluğu Mali Yardımlarıyla İlgili İşbirliği Kuralları Hakkında Çerçeve Anlaşma”, Madde 26(2)i. 148 08.05.2009 tarihli ve 27222 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)”,2018, Madde 4,8,2. 66 tapu harçları ve noter harçları bu kapsamda ifade edilebilecek harçlardandır. Harçta yükümlülerin ödediği tutar ile sağladığı hizmet arasında sıkı bir ilişki kurulmaktadır.149 IPA kapsamında faydalanılacak yardımların kullanılması öncesi, esnası ve sonrasında yardımlarla ilgili, harç ödenmesi mümkündür. Fakat IPA Çerçeve Anlaşmasının ikinci, dördüncü ve yedinci maddelerinde bulunan “AT sözleşmeleri, Türkiye Cumhuriyeti'nde damga vergisine veya tescil harcına veya eş etkili diğer herhangi bir yükümlülüğe tabi olmayacaktır. Bu muafiyet, tedarik sözleşmeleri hariç, AT sözleşmeleri kapsamındaki işlemler ve ilgili ödeme emirlerine de uygulanacaktır” hükmü nedeniyle IPA kapsamında faydalanılacak yardımlar için imzalanacak AT Sözleşmesi harçlardan istisna tutulacaktır. Ancak AT Yüklenicisi ile tedarikçi arasında düzenlenen tedarik sözleşmesi harç istisnasından yararlanamayacaktır. 4. KARŞILAŞILAN VERGİSEL SORUNLAR AB’ye aday ülkelere katılım öncesi sağlanan mali yardımlar aday ülkelerin vergi mevzuatı karşısında ulusal yardımlar gibi işlem görmemektedir. Bunun sebebi IPA yardımlarının temel dokümanı diyebileceğimiz Çerçeve Anlaşma’nın yirmi altıncı maddesi (1) numaralı fıkrasında bulunan “Sektörel Anlaşma ya da bir Finansman Anlaşmasında başka bir şekilde belirtilmedikçe vergiler, gümrük ve ithalat vergi ve yükleri ve/veya eş etkiye sahip vergiler, Katılım Öncesi Yardım Aracı kapsamında finanse edilmeyecektir. Bu muafiyet, Türkiye Cumhuriyeti tarafından sağlanan ortak finansmanı da kapsamaktadır.” hükmü gereğince yardımlardan vergiler, gümrük ve ithalat vergi ve yükleri ve/veya eş etkiye sahip vergiler finanse edilememesidir. Fakat söz konusu hüküm ortaya çıkacak sorunların tamamını bertaraf edememiştir. Sorun yaratan bazı hususlar aşağıda anlatılmaya çalışılmıştır. 149 Erdem, a.g.e., s.72. 67 4.1.SÖZLEŞME FESHİ Bir faaliyetin muhtemel ortak finansmanını da içerecek şekilde IPA çerçevesinde finanse edilmesini sağlayan belge Avrupa Topluluğu yüklenicisi veya hibe yararlanıcısı konumunda olan AT Yüklenicisi ile sözleşme makamı arasında imzalanan AT Sözleşmesi’dir.150 Bu sözleşmenin içeriğinde yapılacak faaliyetler ve bu faaliyetlere karşı aktarılması taahhüt edilen hibe tutarları yer almaktadır. Yasal olarak bağlayıcılığı olan bu hukuki belgeye hibe yararlanıcısı konumunda olan AT Yüklenicisi, Avrupa Topluluğu yüklenicisi veya hibe yararlanıcısının uymaması veya hibe desteğinden vazgeçmesi vb. durumlarda sözleşme feshedilebilmektedir. Feshedilen sözleşmeler kapsamında fesihten önce mal alımları, yapım işleri ve hizmet alımlarına isabet eden vergi, resim ve harçların ödenmemiş olması ihtimali vardır. Bir örnek ile açıklamak gerekirse; 3 Ekim 2017 tarihinde hizmet temini ve mal tedariki içeren AT sözleşmesi imzalamış hibe yararlanıcısı konumunda olan AT Yüklenicisi 1 Sıra Numaralı IPA Genel Tebliği uyarınca gerekli işlemleri yapmış ve KDV İstisna Sertifikasını almıştır. 31 Aralık 2019’a kadar geçerliliği olan sözleşmede belirtilen işleri yapmaya başlayan hibe yararlanıcısı konumunda olan AT Yüklenicisi 24 Mart 2018 tarihinde hibe desteğinden vaz geçmiştir. Bu durumu kısa süre içerisinde AT Sözleşme Makamına bildirmiştir. Hibe yararlanıcısı konumunda olan AT Yüklenicisi vaz geçme isteğini bildirmeden önce kendisine ayrılan fondan ofis eşyaları ve güvenlik kameraları alımı yapmış ayrıca internet portallarında yayınlanması için video reklam hizmeti satın almıştır. Söz konusu mal tedariki ve hizmet temini için ödenmesi gereken ÖTV ve KDV’yi ise KDV istisna sertifikası ibraz etmek suretiyle ödememiştir. Vaz geçme talebiyle AT sözleşme makamı 3 Nisan 2018 tarihinde sözleşmeyi feshetmiştir. Feshedilen sözleşmedeki hibe tutarın tamamı iade edildiğinde, AT yüklenicisinin yaptığı harcamalar öz kaynaklarıyla yapılan harcamalara dönüşmüş olmakla beraber ödenemeyen ÖTV ve KDV ortaya çıkmıştır. Yukarıdaki örnekte tamamlanamayan bir AT sözleşmesindeki husus ortaya konulmuştur. Benzer şekilde AT sözleşmesinin uygulama dönemi ve uygulama sonrası belirli bir süre takip edilmesi dönemi olmak üzere ikiye ayrılması durumunda eğer 150 “Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)” Madde 3. 68 uygulama sonrası takip döneminde sözleşme feshedilirse AT sözleşmesi başarıyla uygulanmış olsa bile ödenemeyen ÖTV ve KDV ortaya çıkabilecektir. 4.2.GERİ ALIM DURUMU AT sözleşme makamı olarak faaliyet gösteren kurumların mevzuatında, kullandırılan hibe desteklerinin amacına uygun olarak kullanılmadığı vb. durumlarda kullandırılan hibe desteklerinin geri alımına yönelik hükümler yer alabilmektedir. Örneğin; 5648 sayılı Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Hizmetleri Hakkında Kanun’un on beşinci maddesi dördüncü bendinde “Kurumun alacaklarının tahsilinde Kurum tarafından 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre işlem yapılır”. Bu hükme istinaden TKDK alacaklarının yanında desteklenen fakat amacı doğrultusunda kullanılmama vb. hususlarda sözleşme feshi oluşması durumunda 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümleri uygulanacağı açıktır. Bir örnekle açıklamak gerekirse; söz gelimi bir tüzel kişi TKDK aracılığıyla kullanılacak bir fon için proje hazırlamış, proje onaylanmış ve 20 Ekim 2016’da AT sözleşmesi imzalanmıştır. Proje kapsamında yapılacak alımlar yapılmış ve proje 9 Temmuz 2017’de tamamlanmıştır. TKDK proje başvuru rehberinde belirtildiği üzere projeye konu faaliyetin beş yıl sürdürülmesi şarttır. Faydalanıcı tüzel kişi 28 Mayıs 2018’te sözleşme şartlarına uymadığı için geri alım süreci başlamıştır. Uyumlu davranan faydalanıcı tüm borcu ödemiş ve dosya kapatılmıştır. Buradan görüleceği üzere 20 Ekim 2016 ila 9 Temmuz 2017 tarihleri arasında mal alımı veya hizmet ifası nedeniyle ödenmesi gereken vergiler ödenmemiş ve bir vergi kaybı ortaya çıkmıştır. Geri alım söz konusu olduğunda sözleşme feshi sorununa benzer şekilde verilen hibe desteğinin tamamı geri alınsa bile hibe desteğinin kullanılması sırasında ödenmeyen vergilerden dolayı bir vergi kaybı oluşması söz konusudur. 69 4.3.DAMGA VERGİSİ SORUNU Vergi konusuna giren kâğıtların düzenlenmesi ile ortaya çıkan damga vergisi IPA programı kapsamında imzalanan sözleşmeler için istisna tutulmuştur. Fakat AT yüklenici ve tedarikçi arasında düzenlenen tedarik sözleşmeleri Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1) IPA genel tebliği uyarınca damga vergisinden istisna değildir. Aynı tebliğe göre iki bin lirayı aşan mal alımı ve hizmet ifası için tedarik sözleşmesi düzenlenmesi zorunludur. Bu yüzden neredeyse AT sözleşmesi tutarı kadar tutarda tedarik sözleşmesi oluşturulacağı tahmin edilebilir. Bu konuda vergiden kaçınma amacıyla yapılacak işlemler hibe desteklerinin kullanımının kısıtlanmasına sebep olma potansiyeline sahiptir. 5. YARDIMLARIN VERGİLENDİRİLMESİNİN DİĞER ADAY ÜLKELERDEKİ DURUMU (HIRVATİSTAN ÖRNEĞİ) AB’nin aday ülkelere yapılan yardımları IPA altında birleştirmiştir. IPA yardımlarından faydalanacak ülkeler, yardımların içeriği, IPA bileşenleri, IPA yardımlarının tahsisleri, yardımların yönetimi ile raporlanması, oluşturulacak komiteler, yardımların askıya alınması ve vergilendirilmesi gibi hususlar 17 Temmuz 2006 tarihli ve 1085/2006 sayılı Konsey Tüzüğü’nde belirtilmiştir. Söz konusu tüzüğün yardım türleri başlıklı on beşinci maddesinin dördüncü bendinde “prensip olarak topluluk yardımları faydalanıcı ülkelerde vergiler, harçlar, eş etkili yükümlülük için kullanılamaz” hükmü mevcuttur. Aday ülkelerin sosyal, ekonomik, coğrafik vb. durumları göz önüne alınarak IPA yardımları için oluşturulan mevzuatta farklılıklar oluşabilmesinin önünde bir engel olmamasına rağmen söz konusu amir hüküm gereği IPA yardımları vergi karşısındaki durumu açıktır. Buna istinaden IPA yardımların IPA faydalanıcısı tüm aday ülkelerdeki vergi sistemleri karşısında benzer durumda olduğu söylenebilir. Birliğin son üyesi Hırvatistan’ın IPA yardımları karşısındaki vergisel durumu aşağıda kısaca anlatılmaya çalışılmıştır. 70 1 Temmuz 2013’te AB’nin yedinci genişleme dalgasıyla yirmi sekizinci151 ve en yeni üyesi Hırvatistan olmuştur.152 Dört buçuk milyon nüfuslu Hırvatistan’ın Avrupa Birliği’ne üyelik süreci 1999’da imzalanan ortaklık anlaşması ile başlamıştır. 21 Şubat 2003’te tam üyelik başvurusunu gerçekleştiren ülke, 17 Mart 2005’te üyelik müzakerelerine başlamıştır. 30 Eylül 2006 tarihinde SAPARD programına dâhil edilen Hırvatistan, üyeliğe aday ülke statüsünde SAPARD programı kapsamında 2009 yılına kadar otuz yedi projeyle toplamda on altı milyon avro finansman kullanmıştır. Ülkeye ayrılan fonların kullanım oranı % 48,4’tür. 2009 yılında IPARD programına dâhil edilen Hırvatistan yedi yüz yirmi projeye % 48 milyon avro finansman sağlamıştır. Ülkeye ayrılan IPARD fonlarının kullanım oranı % 60,45’tir.153 Bu finansman Hırvatistan’ın AB ile müzakerelerinin on birinci faslı olan Tarım ve Kırsal Kalkınma faslının açılış kriterlerinde belirtilen IPARD Ajansı olarak çalışan Hırvatistan Tarım, Balıkçılık ve Kırsal Kalkınma için Ödeme Ajansı (APPRRR) aracılığıyla kullanılmıştır. Üyelik sonrasında APPRRR, on birinci müzakere faslı olan Tarım ve Kırsal Kalkınma faslının kapanış kriterlerinde belirtilen ve AB üyesi her ülkede bulunması zorunlu154 olan Tarım Ödeme Ajansı olarak görev yapmaya başlamıştır.155 6. IPA II İLE DEĞİŞEN HUSUSLAR 2007-2013 dönemi için hazırlanan IPA programı yerini 2014-2020 dönemi için hazırlanmış olan IPA II programına bırakmıştır. Tablo 4’te görüldüğü IPA 2 program bileşenleri dört adettir. Bu dört adet bileşen kapsamında Tablo-3’te görüleceği üzere Türkiye’ye ayrılan toplam fon IPA programına göre %7 azalmıştır. 151 Birleşik Krallığın halk oylaması ile Avrupa Birliği’nden ayrılmayı seçmesi sonucu üyesi sayısı tekrar yirmi yediye inecektir. 152 Nurettin Bilici, Avrupa Birliği(nin) ve Türkiye(si), 7. b., Ankara: Savaş Yayınevi, 2017, s.26. 153 The Agency for Payments in Agriculture, Fisheries and Rural Development (APPRRR), IPARD-SAPARD Archives. 154 Ortak Tarım Politikası kapsamında üye ülkelere sağlanacak finansmanın sadece akredite olmuş ödeme ajansları aracılığıyla yapılabileceği 1290/2005 numaralı Konsey Tüzüğü’nde belirtilmiştir. 155 Avrupa Konseyi, (EC) No 1290/2005 numaralı ve 21 Haziran 2005 Tarihli Konsey Tüzüğü. 71 IPA II programının devreye girmesiyle sadece fon miktarlarında değişik olmamıştır. Yeni programa özel yeni çerçeve anlaşma ve sektörel anlaşmalar yapılmıştır. Türkiye Cumhuriyeti ve Avrupa Komisyonu Arasında Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA II) Çerçevesinde Birlik Tarafından Türkiye Cumhuriyeti’ne Yapılacak Mali Yardımın Uygulanmasına İlişkin Düzenlemeler Hakkında Çerçeve Anlaşma 11 Şubat 2015 tarihinde Ankara’da imzalanmış, 6647 sayılı kanunla onaylanmış ve 21 Haziran 2015 ve 29393 sayılı Resmi Gazetede yayınlanmıştır. Yeni çerçeve anlaşmada değişen hususlara uygun olarak Hazine ve Maliye bakanlığınca çıkartılan genel tebliğ de yenilenmiştir. Türkiye-Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA II) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No: 1) 13 Şubat 2016 tarihli ve 29623 sayılı Resmi Gazetede yayınlanmıştır. Söz konusu tebliğ ile IPA II Çerçeve Anlaşmasının 28. maddesinde yer alan vergi istisnalarına ilişkin hükümlerin uygulama usul ve esaslarında bazı değişiklikler olmuştur. Öncelikle Avrupa Topluluğu (AT) yüklenicisi tanımı Birlik Yüklenicisi olarak değiştirilmiş ve genişletilmiştir. Yeni tebliğde istisna uygulamalarıyla ilgili en önemli husus tebliğin “5824 Sayılı Kanunla Onaylanması Uygun Bulunan IPA Çerçeve Anlaşması ve Bununla İlgili Genel Tebliğlerin Durumu” başlıklı beşinci maddesindeki husustur. Bu maddeye göre “03/12/2008 tarih ve 5824 sayılı Kanunla onaylanması uygun bulunan ve 19/12/2008 tarih ve 2008/14450 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ekinde yayımlanan 21/01/2009 tarih ve 2009/14614 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 24/12/2008 tarihinde yürürlüğe giren IPA Çerçeve Anlaşması kapsamında finanse edilen sözleşmelere, bu Anlaşmanın 26. maddesi ve 1, 2 ve 3 Sıra No’lu Türkiye-Avrupa Birliği IPA Çerçeve Anlaşması Genel Tebliğleri uygulanmaya devam edecektir.” Bir diğer deyişle IPA programı kapsamında yürütülen iş ve işlemler olduğu gibi devam edecek olup yeni çerçeve anlaşma ve buna dayanılarak vergi istinası hükümlerini belirten yeni genel tebliğ sadece IPA II kapsamında yürütülen iş ve işlemlere uygulanacaktır. Yeni tebliğde vergi istisnalarıyla ilgili en önemli değişiklik damga vergisiyle ilgilidir. Öncesinde birlik yüklenici ile hizmet ifası veya mal teslimi yapanlar arasında düzenlenen tedarik sözleşmeleri damga vergisine tabii iken yeni düzenleme ile artık tedarik sözleşmeleri de damga vergisinden müstesnadır. 72 Bir diğer değişiklik ise KDV istisna Sertifikasının zayi olması durumunun tebliğe eklenmesidir. Buna göre zayi olan sertifika yerine yenisi düzenlenip birlik yüklenicisine verilecek fakat birlik yüklenicisine ikinci derece usulsüzlük cezası da uygulanacaktır. KDV istisnası uygulamalarından teslim ve hizmeti yapan tedarikçiler ile birlikte teslim veya hizmet yapılanlar da müteselsilen sorumlu olduğuna dair hüküm eklenmiş ve sözleşme iptali söz konusu olursa vergi kaybı olması durumunda vergi zıyaı cezası uygulanacağı ayrıca kayıp miktar kadar tutarın gecikme faiziyle tahsil edileceği belirtilmiştir. Bunların haricinde KDV istisna Sertifikası için temini için proje büyüklüğüne göre başvuru yeri, tedarik sözleşmesi düzenlenmesi için gerekli asgari tutar gibi hususlardaki parasal limitler de değiştirilmiştir. SONUÇ VE DEĞERLENDİRME 5 Ağustos 1943’te “Eğer Avrupa’daki ülkeler tekrar ulusal egemenlik temelinde kurulursa, Avrupa’da barış hiçbir zaman gerçekleşmeyecektir. Avrupa’daki ülkeler gerekli refah ve sosyal ilerlemeyi sağlamak için fazlasıyla küçüktür. Avrupa ülkeleri bir federasyon oluşturmalıdır.” diyen Jean Monnet, fikir babası olduğu AKÇT’nin kurulmasından bu yana Avrupa devletleri arasında entegrasyonun bu denli artışını tahmin edebilmiş midir bilinmez fakat AKÇT’nin kurulması Avrupa devletleri için tarihte yeni bir sayfa olmuştur. Jean Monnet’nin fikir ve çabalarıyla hazırlanan, Fransa Dış İşleri Bakanı Robert Schuman’ın 9 Mayıs 1950’de yayınladığı ve daha sonrasında kendi adıyla anılacak deklarasyon ile bugünkü Avrupa Birliği’nin temeli atılmıştır. Altılar denilen Almanya, Belçika, Fransa, Hollanda, İtalya ve Lüksemburg tarafından 1951 yılında kurulan AKÇT’nin başarısı sadece kömür ve çelik değil diğer konularda da işbirliği fikrini ateşlemiştir. Öncelikle nükleer enerjinin barışçıl amaçlarla ve güvenli biçimde kullanılmasını sağlamak amacıyla 1957 yılında EURATOM Roma Anlaşmasıyla kurulmuştur. Roma Anlaşması aynı zamanda amacı, malların, işgücünün, hizmetlerin ve sermayenin serbest dolaştığı bir ortak pazarın kurulması, ve en nihayetinde siyasi bütünlüğe gidilmesi olan AET’yi de kurmuştur. Böylece üç ayrı konuda kurulan 73 topluluklarla Avrupa devletleri arasındaki entegrasyon ilerlemiştir. 1965 yılında ise kurulan bu üç topluluğu birleştiren ve Avrupa Toplulukları adını almasını sağlayan Füzyon Anlaşması (Birleşme Anlaşması) imzalanmıştır. Tüm topluluklar için tek bir konsey ve tek bir komisyon oluşturan bu anlaşmadan kısa bir süre sonra gümrük birliği de devreye girmiştir. Yetmişlerde üç ülke, seksenlerde üç ülke ve doksanlar üç ülke olmak üzere genişleyerek ve temel anlaşma olan Roma Anlaşmasını kapsamlı şekilde değiştiren 1986 yılında imzalanan Avrupa Tek Senedi ile artık AT birlik olma yolunda hızla ilerlemiştir. Üç sütunlu yapıyı oluşturan ve Avrupa Birliği’ni kuran anlaşma olarak nitelendirilen 1993 yürürlüğe giren Maastricht Anlaşmasıdır. Avrupa Birliği’nin kurulmasını parasal birlik takip etmiş ve 2002’de Euro kullanıma girmiştir. Daha sonraki genişleme dalgalarıyla üye sayısı yirmi sekize kadar yükselen Avrupa Birliği hiç zorluk yaşamamış değildir. Avrupa Anayasası teklifi tüm üye ülkelerce kabul edilmemiş ve entegrasyonun artmasına engel olmuştur. Yine sonrasında hep katılımlarla anılan Avrupa Birliği’nden ilk defa ayrılmak isteyen bir ülke olmasıyla, Avrupa Birliği’nin geleceği sorgulanır hale gelmiştir. Zor zamanlar geçirse de üye ülkelerde refah ve barışı daima artıran Avrupa Birliği’ne üyelik konusunda ülkemizin serüveni çok eskilere dayanmaktadır. Türkiye 1957 yılında AET’nin kurulmasının hemen arkasından 1959 yılında ortaklık başvurusunda bulunmuştur. Hazırlık dönemini tamamlayıp geçiş dönemine giren Türkiye bu aşamada çok uzun süre kalmıştır. 1987 yılında bu sefer AT’ye tam üyelik için başvuran Türkiye 1999 yılında aday ülke sıfatını almış 2005 yılında ise otuz beş başlık altın katılım müzakerelerine başlamıştır. Aday ülke statüsü kazandıktan sonra Türkiye, AB’nin aday ülkeleri Avrupa standartların çıkarmaya yönelik yardımları almaya başlamıştır. AB sadece üye ülkelere değil üyeliğe aday ülkelere ve üçüncü ülkelere de yardımlar sağlamaktadır. Yardım için ayrılan fonların kullanım şartları yardımın türüne miktarına yerine göre değişebilmekle beraber aday ülkeler için fon kullanım tek bir program oluşturulması ile yapılmaktadır. Önceleri MEDA, MEDA-II, EURATOM gibi fonlardan yararlanan Türkiye, adaylık statüsünü aldığı tarih nedeniyle aday ülkeler için hazırlanan programlardan PHARE, ISPA, CARDS ve SAPARD programlarından faydalanamamış fakat sonrasında söz konusu tüm programları birleştiren IPA 74 programından yararlanmıştır. IPA için ayrılan bütçeden en yüksek payı fonun % 48,2’ine denk gelen dört milyar yedi yüz doksan beş milyon iki yüz bin avroyla Türkiye almıştır. Belirli programlarla kullandırılan fonlar projelerin tasarlanması, kontrolü ve yönetimi için uyguladığı temel yöntem ise proje döngüsü yönetimi oluşturulmuş Proje Döngüsü Yönetimi modeli aracılığıyla yapılmaktadır. Bu sayede Avrupa Komisyonu fonların tahsis amacına uygun projelere yönlendirilmesini sağlamaktadır. AB fonların yönetimini doğrudan, dolaylı ve paylaşımlı modellerle yapmaktadır. Türkiye bu modellerden dolaylı yönetim modeline uygun olarak fonların kullanımını sağlamaktadır. Fonların kullanımı sözleşme makamı olarak faaliyet gösteren TKDK, Ulusal Ajans, MFİB gibi çeşitli kamu kurumları aracılığıyla yapılmaktadır. AB’nin mali yardımlarının uygulama çerçevesini çizen Çerçeve Anlaşma aday ülke ile Avrupa Komisyonu arasında imzalanmakta ve tüm aday ülkeler için benzer nitelik göstermektedir. Genel çerçevenin çizilmesi mali yardımların yardım yararlanıcısı ülkenin vergi sistemi karşısındaki durumunu genel olarak belirlese de net olmayan hususlar olabilir. Bunun sebebi verginin konusu, verginin tarh veya tahsil zamanı vb. hususlar olabilir. IPA kapsamında kullanılan mali yardımların Türk Vergi Sistemi karşısındaki durumu incelendiğinde, en açık istisnanın KDV için yapıldığı görülmektedir. Çerçeve anlaşmada ve buna istinaden çıkartılan genel tebliğde KDV istisnasının çerçevesi açıkça belirlenmiştir. Hatta KDV istisnasına haiz olmasına rağmen yüklenilen KDV olması durumunda vergi idaresinden nakdi iade talep edilebileceği bile belirtilmiştir. Buna rağmen KDV’nin yapısı gereği verginin mükellefi ile vergiyi idareye ödemekle mesulün farklı kişiler olmasından dolayı KDV istisnasının uygulanması esnasında yanlış işlemler yapılabileceği tahmin edilmektedir. ÖTV’nin konusunda hizmetlerin olmadığı ve sadece belirli mallara uygulandığı için bu konudaki istisna doğal olarak KDV’den daha küçüktür denilebilir. Fakat yine IPA kapsamındaki imzalanan AT sözleşmeleri dâhilinde alımı yapılacak mallar ÖTV’ye tabi olsa bile ÖTV’den müstesna olacaktır. 75 IPA kapsamında servetlerin el değiştirmesi söz konusu olursa Veraset ve İntikal Vergisi beyanında bulunulmayacak ve veraset ve intikal vergisinden müstesna tutulacaklardır. Konusu motorlu kara ve hava taşıtları olan motorlu taşıtlar vergisi IPA kapsamında imzalanan AT sözleşmeleri dâhilinde edinilen kara ve hava taşıtları için, çerçeve anlaşmada belirtilen istisna nedeniyle geçerli olmayacaktır. IPA kapsamında imzalanacak AT sözleşmeleri damga vergi konusuna giren kâğıtlardan olmasına rağmen çerçeve anlaşma ve buna istinaden çıkarılan genel tebliğ uyarınca damga vergisinden müstesnadır. Fakat AT yüklenicisine mal teslimi veya hizmet ifası yapan tedarikçiler ile AT yüklenicileri arasında düzenlenen tedarik sözleşmeleri damga vergisine tabidir. Yine aynı şekilde pasaport harcı, trafik harcı vb. harçlar da sadece AT Sözleşmeleri kapsamındaki işlemler ve ödeme emirleri için muaf tutulacaktır. Fakat AT yüklenicisine mal teslimi veya hizmet ifası yapan tedarikçiler ile AT yüklenicileri arasında düzenlenen tedarik sözleşmeleri için bu muafiyet uygulanmayacaktır. AT sözleşmesi imzalanmak suretiyle proje karşılığı temin edilen hibeler gelir vergisi kanununa 6456 sayılı kanun ile 3 Nisan 2013 tarihinde eklenen geçici seksen dördüncü maddenin yürürlüğe girmesine kadar çerçeve anlaşma ve buna istinaden düzenlenen genel tebliğ kapsamında gelir vergisine tabi idi. Fakat bu maddenin eklenmesi ile hibeler özel bir fon hesabında tutulması şartıyla gelir olarak dikkate alınmaması hükmü nedeniyle gelir vergisine tabi olmaktan çıkarılmıştır. Hibelerin gelir hesabından dikkate alınmaması aynı zamanda Kurumlar Vergisi açısından da gelir olarak dikkate alınmaması yolunu açmıştır. Bunun sebebi Kurumlar Vergisi Kanununda kurum kazançlarının belirlenmesinde Gelir Vergisi Kanununa atıfta bulunulmasıdır. Söz konusu tarihten önceki dönemde AT sözleşmesi kapsamında edinilen hibe desteği nedeniyle ödenen gelir vergisi veya kurumlar vergisi olması durumunda herhangi bir iade veya mahsup işlemine dair bir hüküm yoktur. Hibe yardımlarının kullanımında bazı sorunlar da yok değildir. Şöyle ki sözleşme feshi durumunda, geri alım durumunda ortaya ödenmeyen vergi borcu çıkmaktadır. Yine ayrıca damga vergisi sadece AT sözleşmesi için istisna tutulurken tedarik sözleşmeleri için istisna edilmemesi uygulamada sorunlara yol açabilmektedir. Yine ayrıca KDV’nin 76 mükellefi ve idareye ödemekle mesulünün farklı kişiler olması KDV istisnasının uygulanmasında kafa karışıklığına sebep olabilmektedir. Sonuç olarak AB’nin üyeliğe aday ülke olan Türkiye’ye iki IPA programı kapsamında tahsis ettiği mali yardım miktarı dokuz milyar avronun üzerindedir. Söz konusu yardımların vergilendirilmemesi ülke bütçesinin kaybı gibi görünmesine rağmen bu büyüklükteki yardımın Türkiye ekonomisine yapacağı katkı yadsınamaz bir gerçektir. Bu açıdan bakıldığında yıllara yayılı olmasına rağmen AB’den Türkiye’ye ayrılan yardım tahsisatı miktarının büyüklüğünün Türkiye ekonomisine şimdiye olumlu katkı sağladığını ve ileride de sağlayacağını düşünmek yanlış olmayacaktır. Ayrıca yardımların AB değerlerinin benimsenmesi açısından da etkileri vardır. İnsan onuruna saygı, özgürlük, demokrasi, eşitlik, hukukun üstünlüğü ve azınlıklara mensup kişilerin hakları da dâhil olmak üzere insan haklarına saygı olarak tanımlanan AB değerlerinin proje kültürünün gelişmesiyle ve neden-sonuç ilişkisinin kurularak sorunların kökeninin bulunup çözümüne yönelik faaliyetler yapılması ile artan oranda benimseneceği açıktır. AB üyesi bir ülkenin çoğulculuk, ayrımcılık yapmama, hoşgörü, adalet, dayanışma ve kadın-erkek eşitliğinin hâkim olduğu bir toplum olarak tanımlandığı düşünülürse, IPA mali yardımları ve bu yardımların kullanılış biçimiyle Türkiye’nin de bir AB üyesi ülke olma yolunda önemli adımlar atmasına yardımcı olacağı da açıktır. Tüm bu yardımların ekonomiye katkılarını ekonomik veriler ışığında ve bunun yanında topluma katkılarının ise sosyolojik açıdan derinlemesine görüşmelerle sahadan veri toplanarak araştırılmasının faydalı olacağı düşünülmektedir. 77 EKLER: Ek-1 Paydaş Analizi Matrisi 78 Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.63. Ek-2 GZFT Analizi 79 Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.64. Ek-3 Venn Diyagramı Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.65. 80 Ek-4 Örümcek Diyagramı Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.66. Ek-5: Nehir Suyu Kirliliği Üzerine Hazırlanmış Problem Ağacı Örneği 81 Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.68. Ek-6: Mantıksal Çerçeve Matrisi Doldurma Sırası Şeması Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.72. Ek-7: Faaliyet Çizelgesi Örneği 82 Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.78. Ek-8: Kaynak Programlanması Örneği Kaynak: European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, s.88. 83 Ek-9 Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları, On Altıncı Fasıl İçeriğini Gösterir Sayfa Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları. Ek-10 Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları, On Altıncı Fasıl Kapsamını Gösterir Sayfa Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları. 84 Ek-11 Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları, On Altıncı Fasıl Müzakere Durumunu Gösterir Sayfalar Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları. 85 Ek-12 Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları, On Altıncı Fasla İstinaden Yapılması Gerekenleri Gösterir Sayfa Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakere Fasılları. Ek-13 Türkiye’nin Ab’ye Üyelik İçin Yapılan Müzakere Fasıllarının Son Durumunu Gösterir Tablolar 86 Kaynak: Avrupa Birliği Başkanlığı, Ab-Tr Müzakereleri. Ek-14 Merkezi Finans İhale Birimi, Hibe Başvuru Çağrı İlanı Örneği Kaynak: Merkezi Finans ve İhale Birimi İnternet Sitesi, Www.Tkdk.Gov.Tr/ (24.03.2018) 87 Ek-15 Merkezi Finans İhale Birimi, Hibe Başvuru Rehberi Örneği Kaynak: Merkezi Finans ve İhale Birimi İnternet Sitesi, , Http://Www.Tkdk.Gov.Tr/ (24.03.2018) 88 Ek-16 Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Desteğine Başvuru Yol Haritası Kaynak: Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu İnternet Sitesi, , Http://Www.Tkdk.Gov.Tr/ (24.03.2018) 89 Ek-17 Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Başvuru Çağrı İlanı Kaynak: Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu İnternet Sitesi, Http://Www.Tkdk.Gov.Tr/ (24.03.2018) 90 Ek-18 Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Başvurusu Çağrı Rehberi Kaynak: Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu İnternet Sitesi, Ek-18 Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Başvurusuna Özel Dokümanlar. 91 Ek-19 Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Başvurusuna Özel Dokümanlar Kaynak: Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu İnternet Sitesi, Http://Www.Tkdk.Gov.Tr/ (24.03.2018) 92 Ek-20 Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Başvurusunda Kullanılacak Şablon Dokümanlar Listesi Kaynak: Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu İnternet Sitesi, Http://Www.Tkdk.Gov.Tr/Projeıslemleri/Basvurupaketihazirlamadokumanlari/8, (24.03.2018) 93 Ek-21 Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Başvurusu Hazırlamak İçin Gerekli Dokümanlar Listesi Kaynak: Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu İnternet Sitesi, Http://Www.Tkdk.Gov.Tr/Projeıslemleri/Basvurupaketihazirlamadokumanlari/8, (24.03.2018) 94 Ek-22 Tarım Ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Çevrimiçi Hibe Başvurusu İnternet Sayfası Örneği Kaynak: Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu İnternet Sitesi, Http://Www.Tkdk.Gov.Tr/ (24.03.2018) 95 KAYNAKÇA  15/07/2018 tarih ve 4 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi.  193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu  197 sayılı Motorlu Taşıtlar Kanunu  2002/41 numaralı vergi sirküleri.  2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar  3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu  4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu  488 sayılı Damga Vergisi Kanunu  5228 sayılı Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun.  5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu  6456 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun İle Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun  6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu  7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu  Altay, A., & Karabulut, Ş. (2017). Türkiye’de Mali Teşvik Sistemi ve Yatırımlara Sağlanan Mali Teşviklerin Değerlendirilmesi, Aydın:ADUSOBED, C.IV(S.4).  Avrupa Birliği Bakanlığı (2011), Türkiye-AB Katılım Müzakereleri, Ankara:Yayın No:6  Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakere Fasılları, 2015, https://www.ab.gov.tr/62.html, (11.06.2017)  Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakere Fasılları, Fasıl 16-Vergilendirme, 2015, https://www.ab.gov.tr/81.html, (11.06.2017)  Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakere Fasılları, Fasıl Sunumları, 2017, http://www.ab.gov.tr/files/EMPB/fasil_sunumlari/fasil16.pdf, (03.08.2018)  Avrupa Birliği Başkanlığı, AB-TR Müzakereleri, 2017, https://www.ab.gov.tr/katilim-muzakereleri_37.html, (03.08.2018) 96  Avrupa Birliği Başkanlığı, Bir Bakışta AB / Avrupa Birliğinin Genişlemesi, 2017, https://www.ab.gov.tr/avrupa-birliginin-genislemesi_109.html , (30.04.2017)  Avrupa Birliği Başkanlığı, Fasıl 11: Tarım ve Kırsal Kalkınma, 2019, https://www.ab.gov.tr/76.html, (28.04.2019)  Avrupa Birliği Başkanlığı, IPA I ve IPA II Dönemi Programlama, https://www.ab.gov.tr/45627.html , (07.12.2017).  Avrupa Birliği Başkanlığı, Mevzuat, Genelgeler, 2007, https://www.ab.gov.tr/_230.html, (07/06/2017)  Avrupa Birliği Başkanlığı, TR-AB Mali İşbirliği, http://www.ab.gov.tr/5.html , (07.12.2017)  Bakkalcı A.C. (2018), Avrupa Birliği – Türkiye İlişkileri, 1. b., Ankara: Seçkin Yayıncılık.  Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun  Benlikol S, Müftüoğlu H. (1997) , Avrupa Birliği Ülkelerinde Vergi Sistemlerindeki Teşvik ve İstisnalar, İstanbul:İTO Yayınları.  Bilici, N. (2013). Avrupa Birliği ve Tükiye Mali Yardımlar, Vergilendirme ,6. b., Ankara: Seçkin Yayınları.  Bilici, N. (2017). Avrupa Birliği(nin) ve Türkiye(si), 7. b., Ankara: Savaş Yayınevi.  Erdem, M., Şenyüz, D., & Tatlıoğlu, İ. (2013). Kamu Maliyesi ,11. b., Bursa: Ekin Kitabevi.  Europead Anti-Fraud Office (OLAF), What We Do. 2018, https://ec.europa.eu/anti-fraud/about-us/mission_en, (19.01.2019)  European Commission, European Neighbourhood Policy and Enlargement Negotiations, Glossary ISPA, 2016, https://ec.europa.eu/neighbourhood- enlargement/policy/glossary/terms/ispa_en , (30.04.2017)  European Commission, European Neighbourhood Policy and Enlargement Negotiations, ISPA Working Paper, 2017, http://ec.europa.eu/regional_policy/archive/funds/download/manu_en.pdf , s.4, (30.04.2017) 97  European Commission, Press releases database, SAPARD: How the Multi- annual Financing Agreement Works, 2001, http://europa.eu/rapid/press- release_MEMO-01-106_en.htm, (30.04.2017)  European Commission, 2010 Rural Development Report, 2011, https://ec.europa.eu/agriculture/sites/agriculture/files/evaluation/rural- development-reports/2010/sapard/fulltext_en.pdf, ss.26-27, (30.04.2017).  European Commission, 2013 Annual Report on Financial Assistance for Enlargement, 2014, https://eur-lex.europa.eu/legal- content/EN/TXT/PDF/?uri=CELEX:52014DC0610&from=EN , (30.04.2017)  European Commission, Aid Delivery Methods, Project Cycle Management Guidelines, (Mart, 2004).  European Commission, EU Budget 2013 Financial Report, 2014, http://ec.europa.eu/budget/financialreport/2013/lib/financial_report_2013_en.pdf , (30.04.2017)  European Commission, Euromed Heritage Administrative Authority, MEDA Programme, 2016, http://www.euromedheritage.net/intern.cfm?menuID=7&submenuID=1, (03.08.2018)  European Commission, Euromed Heritage Administrative Authority, MEDA Programme, Objectives, 2016, http://www.euromedheritage.net/intern.cfm?menuID=7&submenuID=1, (03.08.2018)  European Commission, International Cooperation and Development, Building Partnerships for Change in Developing Countries, Development Cooperation Instrument (DCI), 2017. https://ec.europa.eu/europeaid/funding/funding- instruments-programming/funding-instruments/development-cooperation- instrument-dci_en, (30.05.2018)  European Commission (2017), Neighbourhood and Enlargement, Current Status, https://ec.europa.eu/neighbourhood-enlargement/countries/check-current- status_en#pc, (03.08.2018) 98  European Commission (2017), Neighbourhood and Enlargement, Iceland- Financial Aid, https://ec.europa.eu/neighbourhood- enlargement/instruments/funding-by-country/iceland_en, (03.08.2018)  European Commission, YOUTH Programme, Supporting Youth Actions In Europe, 2018, https://ec.europa.eu/youth/node_en, (03.08.2018)  European Council of Auditors, Mission and Role.2018, https://www.eca.europa.eu/en/Pages/MissionAndRole.aspx, (19.01.2019)  European Council, Council Regulation (EC) No 1268/1999 of 21 June 1999  European Council, Council Regulation (EC) No 1290/2005 of 21 June 2005  European Council, Council Regulation (EC) No 2666/2000 of 5 December 2000  European Council, Council Regulation (Eu, Euratom) 2018/1046 of the European Parliament and of the Council,  European Council, International Cooperation and Development Building Partnerships for Change In Developing Countries, Funding, About Funding and Prrocedures, 2018, https://ec.europa.eu/europeaid/funding/about-funding-and- procedures/how-do-we-offer-funding_en, (19.01.2019).  European Investment Bank, Some Dates and Figures, 2017, http://www.eib.org/about/key_figures/index.htm (30.04.2017)  European Parliament, The PHARE Programme and the Enlargement of the European Union, 2016, http://www.europarl.europa.eu/enlargement/briefings/33a1_en.htm (30.04.2017)  Giray, F. (2016). Vergi Teşvik Sistemi ve Uygulamaları, 3.b, Bursa: Ekin Basım Yayın Dağıtım.  Güzel S. (2015), Avrupa Birliği ve Türkiye’de Kobi’lere Yönelik Ar-Ge Teşvikleri: Bursa Uygulaması, (Doktora Tezi) Bursa: Uludağ Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü.  Horizon 2020, Policies, Information and Services, 2018, https://ec.europa.eu/programmes/horizon2020/&, (09.01.2019)  İktisadi Kalkınma Vakfı, AB Genişlemesi, https://www.ikv.org.tr/ikv.asp?id=281 (30.04.2017)  İktisadi Kalkınma Vakfı. (2005). Avrupa Birliği ve Türkiye’de Devlet Yardımları, İstanbul: İktisadi Kalkınma Vakfı Yayınları, No:187. 99  İneci B. (1993), Avrupa Topluluğu ve Türkiye’de Sübvansiyonlar, İstanbul: İstanbul Sanayi Odası ve Marmara Ün. Avrupa Topluluğu Enstitüsü.  Karabacak, H. (2004). Türkiye-Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali İşbirliği ve Proje Yönetimi Yaklaşımı, Ankara:Maliye Bakanlığı Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Dairesi Başkanlığı.  Karataş, H. (2010). Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali Yardımları. Ankara: Maliye Bakanlığı Yayınları.  Karluk, R. (1990). Dünya Ekonomisinde Uluslararası Ekonomik Kuruluş ve Birleşmeler. İstanbul: Bilim Teknik Yayınevi.  Karluk, R. (2005). Avrupa Birliği ve Türkiye, 6. b., Ankara: Ekin Yayınevi.  Keyder N. (2008), Para, Teori, Politika, Uygulama, Ankara: Seçkin Yayıncılık  Komisyon Çalışma Dokümanı 2016 Türkiye Raporu{Com(2016) 715 Nihai)}  Leblebici, F. (2002). Devlet Yardımlarının Uygulanmasının Maliyeti ve Ekonomik Göstergelerle Mukayesesi, Ankara: DPT Yayınları.  Mal ve Hizmetlere uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Karar  MEDA Programme (1996), Programme Objectives, http://publications.europa.eu/resource/cellar/858f1eb3-be99-44d8-98c4- 9bd793e91374.0004.02/DOC_2, (07/06/2017)  Merkezi Finans İhale Birimi. Hakkımızda, 2017, https://www.cfcu.gov.tr/tr/hakkimizda, (07/06/2017)  Metis GMBH, Synthesis of SAPARD ex-post evaluations Update: Bulgaria, Croatia, Romania, 2014, https://ec.europa.eu/agriculture/sites/agriculture/files/evaluation/rural- development-reports/2013/sapard-update-2013/fulltext_en.pdf, (30.07.2017)  Serbes H. (2015), Avrupa Birliği Bütçesi Ve Avrupa Borç Krizi Sürecindeki İşlevselliğinin Değerlendirilmesi, (Yüksek Lisans Tezi) Bursa: Uludağ Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü.  Seyidoğlu H. (2003), Uluslararası İktisat Teori Politika ve Uygulama, İstanbul: Güzem Yayınları  Şenyüz, D., Yüce, M., & Gerçek, A. (2015). Türk Vergi Sistemi, 12. b., Bursa: Ekin Basın Yayın Dağıtım. 100  Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu, Hibe Desteğine Başvuru Çağrı Rehberi , 2018, http://www.tkdk.gov.tr/Content/File/BasvuruFiles/BasvuruPaketiHazirlamaDok umanlari/BasvuruCagriRehberi/IPARDII/3.0/302.pdf , (28.04.2019)  Tecer, M. (2007). Avrupa Birliği ve Türkiye Sorular-Yanıtlar, 1. b., Ankara: Türkiye ve Orta Doğu Amme İdaresi Enstitüsü.  The Agency for Payments in Agriculture, Fisheries and Rural Development (APPRRR), IPARD-SAPARD Archives, https://www.apprrr.hr/, (28.04.2019)  Türkiye - Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği (Sıra No:1)  Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ve Avrupa Toplulukları Komisyonu Arasında Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) İle Temin Edilen Yardımın Uygulanması Çerçevesinde Türkiye Cumhuriyetine Sağlanan Avrupa Topluluğu Mali Yardımlarıyla İlgili İşbirliği Kuralları Hakkında Çerçeve Anlaşma 101